Με μία νέα απόφασή της η Δ.Ε.Δ. έκανε δεκτή την προσφυγή φορολογούμενου και αποδέχθηκε ότι κατά την μετατροπή ατομικής επιχείρησης σε Α.Ε. δεν οφείλεται Φόρος Συγκέντρωσης Κεφαλαίων.
Τόσο η προσφυγή του φορολογούμενου όσο και τα σκεπτικά της Δ.Ε.Δ. επικαλούνται μεταξύ άλλων την πρόσφατη εγκύκλιο της Α.Α.Δ.Ε. ΠΟΛ.1042/2017 στην οποία αναφέρονται τα εξής :
“Όπως γίνεται δεκτό από τη θεωρία του εμπορικού δικαίου, κατά τη «μετατροπή» της ατομικής επιχείρησης σε κεφαλαιουχική εταιρεία γίνεται εισφορά εις είδος του ενεργητικού και παθητικού της ατομικής επιχείρησης σε νεοϊδρυόμενο νομικό πρόσωπο.
Κατόπιν των ανωτέρω διευκρινίζεται ότι κατά τη «μετατροπή» ατομικής επιχείρησης σε κεφαλαιουχική εταιρία δεν επιβάλλεται φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίου κατ’ εφαρμογή των οριζομένων στις προαναφερθείσες διατάξεις του ν. 4254/2014 από τον χρόνο έναρξης ισχύος του νόμου αυτού, διότι η μετατροπή εν προκειμένω διενεργείται με σύσταση εταιρείας και όχι με μεταβολή του νομικού τύπου υφιστάμενης εταιρείας.”
Σύντομο ιστορικό
Σύμφωνα με την ανακοίνωση καταχώρισης στο ΓΕΜΗ με αριθ.πρωτ…/22-08-2016,συστάθηκε ΑΕ με την επωνυμία …..,η οποία προήλθε από μετατροπή της ατομικής εταιρείας, εγκρίθηκε δε το καταστατικό της που καταρτίστηκε με την με αριθμό ………… συμβολαιογραφική πράξη της Συμβολαιογράφου ……..
Στη συνέχεια η προσφεύγουσα υπέβαλλε στη Δ.Ο.Υ……..την με αριθμ. ………δήλωση καταβολής φόρου συγκέντρωσης κεφαλαίων με συνημμένη την αριθ.πρωτ.36499/25-08-2016 δήλωση επιφύλαξης, με την οποία δήλωσε αξία που υπόκειται στο φόρο 5.620.000,00 ευρώ και οφειλόμενο ποσό φόρου 56.200,00 ευρώ που βεβαιώθηκε.
Μετά την άπρακτη πάροδο της 90μερης προθεσμίας (23/11/2106),που τάσσει το άρθρο 20 παρ.1 περ. γ του ν. 4174/2013,υπέβαλλε την από 14.12.2016 και αριθμό πρωτοκόλλου 55357 ενδικοφανή προσφυγή.
Η προσφεύγουσα, με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζητά την ακύρωση της παραπάνω πράξης προβάλλοντας ως λόγους:
ΛΟΓΟΙ ΕΝΔΙΚΟΦΑΝΟΥΣ ΠΡΟΣΦΥΓΗΣ
1.ΠΑΡΑΒΙΑΣΗ ΡΗΤΗΣ ΔΙΑΤΑΞΗΣ ΝΟΜΟΥ (Ν. 4254/2014)
Η διάταξη του άρθρου πρώτου της παραγράφου ΣΤ της υποπαραγράφου ΣΤ 22 του Ν. 4254/2014 με τίτλο «ΕΞΑΙΡΕΣΕΙΣ ΑΠΟ ΤΗΝ ΕΠΙΒΟΛΗ ΦΟΡΟΥ ΣΥΓΚΕΝΤΡΩΣΗΣ ΚΕΦΑΛΑΙΩΝ» ορίζει ότι «Από την έναρξη ισχύος του παρόντος, φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίων κατά τα άρθρα 17 επ. του ν.1676/1986 (Α’ 204) δεν επιβάλλεται κατά τη σύσταση των υποκειμένων στο φόρο αυτόν.» Το δε άρθρο τέταρτο ορίζει: «Η ισχύς του νόμου αυτού αρχίζει από τη δημοσίευσή του στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, εκτός αν ορίζεται διαφορετικά στις επί μέρους διατάξεις του.» Το δε ΦΕΚ δημοσίευσης είναι το ΦΕΚ Α’ 85/07.04.2014).
2.Η ΣΥΣΤΑΣΗ ΑΝΩΝΥΜΗΣ ΕΤΑΙΡΕΙΑΣ ΜΕ ΜΕΤΑΤΡΟΠΗ ΑΤΟΜΙΚΗΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΗΣ Στην προκειμένη περίπτωση η σύσταση της ανώνυμης εταιρείας έλαβε χώρα μετά από λύση μίας ατομικής επιχείρησης. Στην περίπτωση αυτή η μετατρεπόμενη λύεται και συνιστάται νέα εταιρεία με νέο εταιρικό τύπο η οποία δεν θεωρείται ως καθολικός διάδοχος της μετατρεπόμενης, που διαλύθηκε επειδή από καμία διάταξη δεν προκύπτει ότι συνεχίζεται η νομική προσωπικότητα της μετατρεπόμενης με το νέο εταιρικό τύπο. (ΣτΕ 236/1970, ΣτΕ 1253/1972, ΣτΕ 233/1979, ΣτΕ 1543/1980, ΣτΕ 4264/1980, Α.Π. 495/1967, 511/1975, Ρέππας Ο φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίων των εταιρειών εν γένει, Πάμισος 2009, σελ. 223)
Ως εκ τούτου πρόκειται για σύσταση νέας εταιρείας και εξ αυτού του λόγου εμπίπτει στο πεδίο της ως άνω διάταξης του νόμου 4254/2014.
3.ΜΕΤΑΤΡΟΠΗ ΑΤΟΜΙΚΗΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΗΣ ΣΕ ΑΝΩΝΥΜΗ ΕΤΑΙΡΕΙΑ ΩΣ ΑΠΑΛΛΑΣΣΟΜΕΝΗ ΠΡΑΞΗ ΤΟΥ ΑΡΘΡΟΥ 18 ΠΑΡ. 4Α ΤΟΥ Ν. 1676/1986
Σε κάθε περίπτωση σύμφωνα με όσα γίνονται δεκτά ως άνω η σύσταση αποτελεί το περιεχόμενο της πράξης μετατροπής η οποία αποτελεί το αντικείμενο του φόρου συγκέντρωσης κεφαλαίων και απαλλάσσεται από το φόρο αυτό με τη συνδρομή των προϋποθέσεων της διάταξης της παρ. 4α του άρθρου 18.
Ειδικότερα παγίως έχει κριθεί, (ΣτΕ 426/1994, 1885/1994, 1986/1994, 83/1995, 89/1995, 3065/1995, 3510/1996), ερμηνεύοντας την διάταξη του άρθρου 18 παρ. 4 α του ν. 176/1986 ότι η μετατροπή σε άλλο πρόσωπο δεν υπόκειται στο φόρο, απαλλάσσεται από το φόρο, κατά το μέρος, που δεν αποτελεί
συγκέντρωση κεφαλαίων, δηλαδή κατά το μέρος που για το σχηματισμό του κεφαλαίου δεν διατίθενται και άλλα περιουσιακά στοιχεία πλην εκείνων που ανήκαν στο μετατρεπόμενο πρόσωπο. Και τούτο διότι το κεφάλαιο αυτό του εκ της μετατροπής προερχόμενο προσώπου, που καλύφθηκε – όπως έγινε στην υπό κρίση περίπτωση- με τον τρόπο αυτό είναι «το μέρος, που δεν αποτελεί συγκέντρωση κεφαλαίων» κατά την έννοιας της διάταξης του άρθρου 18 παρ. 4 α.
Σύμφωνη με τα ανωτέρω και η εγκύκλιος του Υπ. Οικ. 1118094/1636/ΠΟΛ.1388/2001 η οποία ως ερμηνευτική εγκύκλιος δεσμεύει την φορολογική διοίκηση (βλ. και άρθρο παρ. 2 του ν. 4174/2013 Κ.Φ.Δ.)
Η προσφεύγουσα, υπέβαλλε το με αριθ.πρωτ………….. υπόμνημα, με το οποίο θέτει υπόψη της υπηρεσίας την ΠΟΛ.1042/2017,ζητώντας βάσει της ρητής διάταξης του άρθρου 9 παρ.2 του ΚΦΔ να τύχει εφαρμογή αυτή επί της υπόθεσης.
—
Εν συνεχεία η ΔΕΔ δέχθηκε την ενδικοφανή προσφυγή με τα ακόλουθα σκεπτικά:
Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1042/2017 με ΘΕΜΑ : Επιβολή Φόρου Συγκέντρωσης Κεφαλαίου σε πράξεις μετατροπής ατομικών επιχειρήσεων σε κεφαλαιουχικές εταιρείες. Με αφορμή ερωτήματα που τέθηκαν στην Υπηρεσία μας αναφορικά με την επιβολή ή μη φόρου συγκέντρωσης κεφαλαίου στις περιπτώσεις μετατροπής ατομικών επιχειρήσεων σε κεφαλαιουχικές εταιρείες, μετά την κατάργηση, από 7.4.2014, της επιβολής ΦΣΚ στις πράξεις σύστασης προσώπων υποκείμενων στο φόρο αυτό, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:
1. Με τις διατάξεις του άρθρου 17του ν. 1676/1986 (Α’ 204) ορίζεται ότι επιβάλλεται φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίου σε συγκεκριμένα νομικά πρόσωπα, μεταξύ άλλων και σε εμπορικές εταιρίες.
2. Στις διατάξεις του άρθρου 18 του ίδιου ως άνω νόμου προβλέπονται οι πράξεις επί των οποίων επιβάλλεται ο φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίου, μεταξύ των οποίων και η σύσταση των προσώπων του προαναφερθέντος άρθρου 17.
3. Περαιτέρω, με τις διατάξεις της Υποπαραγράφου ΣΤ.22 της Παραγράφου 22 του πρώτου άρθρου του ν. 4254/2014 (Α’ 85) ορίσθηκε ότι από την έναρξη ισχύος του νόμου αυτού (7.4.2014), δεν επιβάλλεται φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίων κατά τα άρθρα 17 επ. του ν.1676/1986 κατά τη σύσταση των υποκειμένων στο φόρο αυτόν. Η εξαίρεση αυτή καταλαμβάνει, σύμφωνα με την αιτιολογική έκθεση, όλες τις πράξεις σύστασης, όπως αυτές ορίζονται στο άρθρο 18 του ίδιου νόμου, και δεν περιορίζεται μόνο στις πράξεις σύστασης που ρητώς αναφέρονται στην περίπτωση 1.α. του άρθρου αυτού.
4. Στις φορολογητέες πράξεις του άρθρου 18 του ν. 1676/1986, εκτός από τις πράξεις σύστασης προσώπων υποκείμενων στο φόρο αυτό της παραγράφου 1α, έχουν συμπεριληφθεί με την παράγραφο 1β του ιδίου άρθρου και οι περιπτώσεις μετατροπής προσώπων μη-υποκείμενων σε πρόσωπα υποκείμενα στο φόρο αυτό, στην οποία εμπίπτει η περίπτωση μετατροπής ατομικής επιχείρησης σε κεφαλαιουχική εταιρεία.
5. Όπως γίνεται δεκτό από τη θεωρία του εμπορικού δικαίου, κατά τη «μετατροπή» της ατομικής επιχείρησης σε κεφαλαιουχική εταιρεία γίνεται εισφορά εις είδος του ενεργητικού και παθητικού της ατομικής επιχείρησης σε νεοϊδρυόμενο νομικό πρόσωπο.
6. Κατόπιν των ανωτέρω διευκρινίζεται ότι κατά τη «μετατροπή» ατομικής επιχείρησης σε κεφαλαιουχική εταιρία δεν επιβάλλεται φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίου κατ’ εφαρμογή των οριζομένων στις προαναφερθείσες διατάξεις του ν. 4254/2014 από τον χρόνο έναρξης ισχύος του νόμου αυτού, διότι η μετατροπή εν προκειμένω διενεργείται με σύσταση εταιρείας και όχι με μεταβολή του νομικού τύπου υφιστάμενης εταιρείας.
Επειδή, σύμφωνα με τη διάταξη της παρ.2 του άρθρου 9 του Ν.4174/2013 οι ερμηνευτικές εγκύκλιοι είναι δεσμευτικές για τη Φορολογική Διοίκηση, έως ότου ανακληθούν ρητά ή τροποποιηθούν, λόγω αλλαγής της νομοθεσίας.
Αποφασίζουμε
Να γίνει δεκτή η με ημερομηνία κατάθεσης 14.12.2016 και αριθμό πρωτοκόλλου 55357 ενδικοφανής προσφυγή της επιχείρησης με Α.Φ.Μ… Οριστική φορολογική υποχρέωση με τη παρούσα απόφαση:
Φόρος Συγκέντρωσης Κεφαλαίων :Μηδέν
