ΣτΕ Β΄ Τμ. 1143/2018
Δικαίωμα περιουσίας – Φορολογία εισοδήματος (άρ. 78 παρ. 1 και 4 παρ. 5 Σ.) – Ένδικη προστασία – Νομοθετικό τεκμήριο υπερτιμολόγησης της αγοράς αγαθών ή υπηρεσιών από εξωχώριες εταιρείες (ν. 3091/2002) – Ερμηνεία του ως μαχητού
(Α) Κατά την έννοια των άρθρων 78 παρ. 1 και 4 παρ. 5 του Συντάγματος και 31 και 105 του ΚΦΕ (ν. 2238/1994), ως εισόδημα που υπόκειται σε φόρο θεωρείται το καθαρό εισόδημα, δηλαδή αυτό που απομένει μετά την αφαίρεση από το ακαθάριστο εισόδημα των δαπανών απόκτησής του (βλ. ΣτΕ 1853/2015 Ολομ.), διότι κατά τον τρόπο αυτό διασφαλίζεται η επιβάρυνση-φορολόγηση των πολιτών ανάλογα με τις δυνάμεις τους
(Β) Με το άρθρο 5 παρ. 9 του ν. 3091/2002 προστέθηκε στο άρθρο 31 του ΚΦΕ νέα παράγραφος 14 (ισχύουσα για διαχειριστικές περιόδους από 1.1.2003 σύμφωνα με το άρθρο 30 περ. β΄ του ίδιου νόμου), με την οποία ορίσθηκε ότι «Οι δαπάνες που πραγματοποιεί η επιχείρηση για αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών από εξωχώρια εταιρία, καθώς και τα δικαιώματα ή οι αποζημιώσεις που καταβάλλει αυτή σε εξωχώρια εταιρία για τη χρησιμοποίηση στην Ελλάδα τεχνικής βοήθειας, ευρεσιτεχνιών, σημάτων, σχεδίων, μυστικών βιομηχανικών μεθόδων και τύπων, πνευματικής ιδιοκτησίας και άλλων συναφών δικαιωμάτων, δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδά της. […]»
– Εξάλλου, με το άρθρο 5 παρ. 7 του ίδιου νόμου 3091/2002 ορίστηκε ότι ως «εξωχώρια εταιρία εννοείται η εταιρία που έχει την έδρα της σε αλλοδαπή χώρα και με βάση τη νομοθεσία της οποίας δραστηριοποιείται αποκλειστικά σε άλλες χώρες και απολαμβάνει ιδιαίτερα ευνοϊκής φορολογικής μεταχείρισης»
– Όπως συνάγεται και από την αιτιολογική έκθεση του ν. 3091/2002, η ανωτέρω διάταξη εξυπηρετεί το επιτακτικό δημόσιο συμφέρον της πατάξεως της φοροδιαφυγής και δη της πραγματοποιούμενης μέσω της υπερτιμολογήσεως των αγαθών κ.λπ. που πωλούνται από «εξωχώριες εταιρείες» σε ημεδαπές επιχειρήσεις (οι οποίες προσαυξάνουν κατά τον τρόπο αυτό τεχνητώς τα έξοδά τους εμφανίζοντας μειωμένα κέρδη ή και ζημίες), ανεξαρτήτως της συνδρομής των προϋποθέσεων του άρθρου 39 του ΚΦΕ περί υπερτιμολογήσεων
– Ωστόσο, η επίμαχη διάταξη μη παρέχουσα, κατά το γράμμα της, στον ενδιαφερόμενο τη δυνατότητα να αποδείξει ότι οι οικείες δαπάνες αφορούν πραγματικές συναλλαγές και δεν έχουν ως αποτέλεσμα τη μεταφορά κερδών ή εισοδημάτων ή κεφαλαίου με σκοπό τη φοροαποφυγή ή φοροδιαφυγή (βλ. ήδη άρθρο 23 περ. ιγ΄ ν. 4172/2013), θεσπίζουσα δηλαδή αμάχητο τεκμήριο φοροδιαφυγής της ημεδαπής επιχειρήσεως δι’ υπερτιμολογήσεως των αγοραζομένων από την αλλοδαπή εταιρεία αγαθών, με μόνο κριτήριο την απόλαυση από την τελευταία «ιδιαίτερα ευνοϊκής φορολογικής μεταχείρισης», θα παραβίαζε, ενόψει και των συνεπειών της, τις διατάξεις των άρθρων 4 παρ. 5 και 20 παρ. 1 του Συντάγματος
– Συνεπώς, η εν λόγω διάταξη του ν. 3091/2002, ερμηνευόμενη σε συμφωνία με τις προαναφερθείσες συνταγματικές διατάξεις, εν όψει και του σκοπού του νόμου, κατ’ αναλογία δε και προς το προβλεπόμενο μαχητό τεκμήριο επί υπερτιμολογήσεως, πρέπει να θεωρηθεί ως έχουσα την έννοια ότι οι δαπάνες που πραγματοποιεί η (ημεδαπή) επιχείρηση για αγορά αγαθών κ.λπ. από εξωχώρια εταιρεία δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδά της, εκτός εάν η ίδια αποδείξει ότι οι δαπάνες αυτές συνιστούν συναλλαγές πραγματικές και όχι εικονικές με σκοπό τη φοροδιαφυγή (ενδεικτική απαρίθμηση αποδεικτικών στοιχείων βλ. λ.χ. στην ερμηνευτική της νεότερης διατάξεως του άρθρου 23 περ. ιγ΄ του ν. 4172/2013 ΠΟΛ.1197/22.12.2016 εγκύκλιο του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων – παρόμοιες περιπτώσεις σύμφωνης με το Σύνταγμα ερμηνείας αμάχητων κατά το γράμμα τεκμηρίων ως μαχητών βλ. και στην ΣτΕ 2433/2017 επταμ., 4101/1997, 2541/1992 και Conseil Constitutionnel 437/2014 QPC)
