Τις τελευταίες ημέρες έχουν ενταθεί οι έλεγχοι των φορολογικών υποθέσεων που αφορούν το έτος 2012 (1/1/2012 – 31/12/2012), διότι παραγράφονται στο τέλος του έτους (31/12/2018). Στην πράξη όμως, παραγράφονται την δεκάτη Δεκεμβρίου (10/12/2018), τελευταία ημέρα κοινοποίησης του προσωρινού φύλλου ελέγχου, διότι εκ του νόμου δίδεται περιθώριο είκοσι ημερών στον κάθε φορολογούμενο, ούτως ώστε να έχει τη δυνατότητα να απαντήσει και να τεκμηριώσει τα πιθανά σφάλματα που προκύπτουν κατά τη διαδικασία του ελέγχου.
Σήμερα, οι έλεγχοι γίνονται σύμφωνα με τη νομοθεσία και τις ακόλουθες παραδοχές:
1η παραδοχή:
Αρχικά πρέπει να γίνει κατανοητό πως στους νέου τύπου ελέγχους δεν υπάρχει η λογική της ανάλωσης κεφαλαίου. Επομένως δεν μπορεί να ισχυριστεί κανείς πως υπάρχει χρηματικό απόθεμα προς χρήση λόγω των παλαιότερων φορολογικών δηλώσεων. Πλέον κάθε ευρώ θα πρέπει να αποδεικνύεται από πραγματικά γεγονότα και από τραπεζικές κινήσεις και υπόλοιπα λογαριασμών. Η ύπαρξη αποθέματος μετρητών αποδεικνύεται από τις καταθέσεις, την κινητή και ακίνητη περιουσία ή τα μετρητά που ήταν διαθέσιμα το έτος εκκίνησης του ελέγχου, αρκεί ο φορολογούμενος να τεκμηριώνει την ύπαρξή τους. Δυστυχώς οι μέχρι σήμερα έλεγχοι δείχνουν ότι δεν λαμβάνονται υπόψη τα επιχειρήματα των ελεγχόμενων φορολογούμενων για τα μετρητά που είχαν σε απόθεμα.
2η παραδοχή:
Επίσης, λόγω των πραγματικών γεγονότων που πρέπει να αποδειχθούν στο πλαίσιο ενός ελέγχου, ακόμα και η αγορά ενός σπιτιού που έγινε πριν από χρόνια με απαλλαγή πόθεν έσχες για πρώτη κατοικία, πλέον μπορεί να δημιουργήσει πρόβλημα, μιας και θα αναζητηθεί η πηγή προέλευσης των χρημάτων που διέθεσε για την αγορά παρά την απαλλαγή που είχε λάβει ο ελεγχόμενος φορολογούμενος (αγορά α’ κατοικίας – αγορά μετοχών – αύξηση κεφαλαίου κλπ.)
Η νέα αυτή προσέγγιση του φορολογικού ελέγχου είναι ζήτημα το οποίο οδηγεί σε σύγκρουση νόμων και θα πρέπει οπωσδήποτε με νομοθετική παρέμβαση να διευθετηθεί. Δεν είναι δυνατόν να αμφισβητείται από τον έλεγχο κάποια νομοθετικά κατοχυρωμένη φορολογική απαλλαγή λόγω χρήσης των έμμεσων τεχνικών ελέγχου.
Σήμερα είναι ευκολότερο από ποτέ για τις ελεγκτικές αρχές να αναζητήσουν τραπεζικά υπόλοιπα και κινήσεις λογαριασμών τόσο στην Ελλάδα όσο και στο εξωτερικό για να εφαρμοστούν οι παραπάνω παραδοχές. Όσοι έχουν εμπλακεί στις συγκεκριμένες διαδικασίες φορολογικού ελέγχου, είτε ως ελεγχόμενοι είτε λόγω επαγγελματικής ιδιότητας (λογιστές-φοροτεχνικοί) έχουν συνειδητοποιήσει πως πλέον οι ελεγκτικές υπηρεσίες έχουν τη δυνατότητα να αντλήσουν πολύ μεγάλο όγκο πληροφοριών, σχετικά με το οικονομικό προφίλ του ελεγχόμενου και μάλιστα σε σύντομο χρονικό διάστημα χάρη στα νέα εργαλεία που έχουν στα χέρια τους (διασύνδεση Τραπεζικών Ιδρυμάτων-Τειρεσία με ΑΑΔΕ, Αυτόματη Ανταλλαγή πληροφοριών, κ.ά.). Οι πληροφορίες αυτές μπορούν να προέρχονται από τράπεζες Ελλάδος και εξωτερικού, χρηματιστηριακές ή άλλες επενδυτικές εταιρείες, αποθετήριο τίτλων, ασφαλιστικές εταιρείες, ΔΕΚΟ, εταιρείες τηλεπικοινωνιών κλπ.
Η αυτόματη ανταλλαγή τραπεζικών πληροφοριών μεταξύ Κρατών για δικαιούχους και πρόσωπα τα οποία υπάγονται σε διαφορετική φορολογική κατοικία από τη χώρα του Τραπεζικού Ιδρύματος που βρίσκονται οι καταθέσεις/επενδύσεις, έχει ξεκινήσει να εφαρμόζεται από τον Σεπτέμβριο του 2017 και ήδη η πρώτη ομάδα χωρών έστειλε στοιχεία στην Ελλάδα. Μένει να δούμε πώς θα αξιοποιηθεί αυτός ο όγκος πληροφοριών από τις ελληνικές φορολογικές αρχές. Δυστυχώς, πολλοί είναι αυτοί που ακόμα και σήμερα συνεχίζουν τις τακτικές του παρελθόντος, κυρίως με την άναρχη κίνηση των τραπεζικών λογαριασμών τους, αγνοώντας τους κινδύνους (π.χ. εμπλοκή επαγγελματικών με προσωπικούς λογαριασμούς).
Οι ελεγκτικές υπηρεσίες σήμερα χρησιμοποιούν κατά βάση δύο είδη ελέγχων.
• Έμμεσες τεχνικές ελέγχου
• Άνοιγμα λογαριασμών
Έμμεσες τεχνικές ελέγχου
Οι “Έμμεσες Τεχνικές Ελέγχου” εφαρμόζονται στις περιπτώσεις που:
a. υφίσταται αδικαιολόγητος πλουτισμός (προσαύξηση περιουσιακών στοιχείων).
b. πραγματοποιούνται δαπάνες, οι οποίες δεν δικαιολογούνται από τα δηλωθέντα ατομικά και οικογενειακά εισοδήματα του Φυσικού Προσώπου.
c. υπάρχουν βάσιμες υποψίες ή και πληροφορίες (π.χ. καταγγελίες, διασταυρώσεις από άλλους εν εξελίξει ελέγχους) ότι το πραγματικό εισόδημα είναι μεγαλύτερο από το δηλωθέν.
d. Δεν προσκομίζονται τα φορολογικά βιβλία σε περίπτωση που ελεγχόμενος είναι επιχείρηση.
Η υπηρεσία του ΚΕ.ΦΟ.ΜΕ.Π χρησιμοποιώντας τις συγκεκριμένες μεθόδους ελέγχου και αξιοποιώντας όλα τα διαθέσιμα στοιχεία, πληροφορίες και οικονομικά δεδομένα που σχετίζονται με την περιουσία (κινητή, ακίνητη, καταθέσεις κλπ), τα έσοδα και τις δαπάνες, προσδιορίζει το πραγματικό εισόδημα του φορολογουμένου. Στις περιπτώσεις που υπολείπεται από το δηλωθέν εισόδημα, θα επιβάλλονται στο επιπλέον εισόδημα οι προκύπτοντες φόροι-τέλη και προσαυξήσεις.
Π.χ. Κατόπιν ελέγχου προκύπτει για τον Α με βάση τις έμμεσες τεχνικές ελέγχου εισόδημα 150.000 ευρώ όταν ο ίδιος δήλωνε εισόδημα 20.000 ευρώ. Για τις 130.000 ευρώ θα χρειαστεί να αποδώσει την οφειλόμενη φορολογία και πρόστιμα.
Στη συνέχεια ακολουθούν οι υφιστάμενες έμμεσες τεχνικές ελέγχου με τις 3 πρώτες εξ αυτών να εφαρμόζονται καθώς για τις άλλες 2 δεν έχει εκδοθεί η απαραίτητη οδηγία:
• Η αρχή ανάλυσης της ρευστότητας (source and application of funds method)
• Η αρχή της καθαρής θέσης (networth method)
• Η αρχή του ύψους των τραπεζικών καταθέσεων και δαπανών σε μετρητά (bank deposits and expenditure method)
• Η αρχή των αναλογιών (markup method)
• Η σχέση της τιμής πώλησης προς τον συνολικό όγκο κύκλου εργασιών (unit and volume method)
Πρέπει να τονιστεί πως για να διενεργηθεί έλεγχος με τις παραπάνω έμμεσες τεχνικές, θα πρέπει να προβλέπεται και να αναγράφεται στην αρχική εντολή ελέγχου που κοινοποιείται στον ελεγχόμενο.
Άνοιγμα τραπεζικών Λογαριασμών
Το άνοιγμα τραπεζικών λογαριασμών και η αιτιολόγηση των πιστωτικών κινήσεων που ο έλεγχος θεωρεί αναιτιολόγητες είναι η τεχνική κατά την οποία ο έλεγχος χρησιμοποιεί στο σύνολο των ελέγχων.
Πώς εφαρμόζεται ο συγκεκριμένος τύπος ελέγχου:
Ο έλεγχος αφού λάβει σε ηλεκτρονική μορφή όλα τα στοιχεία των τραπεζικών κινήσεων του φορολογούμενου προβαίνει σε έλεγχο των πιστώσεων. Όσες από αυτές μπορούν να δικαιολογηθούν (πχ τα έσοδα που δεν φορολογούνται, εκταμιεύσεις δανείων, συμψηφιστικές κινήσεις μεταξύ λογαριασμών, συναλλαγές, μεταφορές και λοιπές πράξεις που δεν αποτελούν καθαρές καταθέσεις κλπ), ο έλεγχος τις θεωρεί αιτιολογημένες και δεν ζητάει επιπλέον διευκρινίσεις. Για όλες τις υπόλοιπες, ο έλεγχος αποστέλλει στον ελεγχόμενο ένα αίτημα παροχής πληροφοριών στο οποίο του ζητάει εντός πέντε ημερών να προσκομίσει στοιχεία προκειμένου να αιτιολογήσει τις κινήσεις που κατά τον έλεγχο θεωρούνται αναιτιολόγητες.
Ο ελεγχόμενος θα πρέπει να αναζητήσει στοιχεία τα οποία μπορεί να προέρχονται είτε από το προσωπικό του αρχείο είτε από το αρχείο της τράπεζας είτε από κάποια χρηματιστηριακή εταιρεία κλπ, προκειμένου να μπορέσει να τεκμηριώσει με τον καλύτερο δυνατό τρόπο τη συγκεκριμένη κατάθεση στον λογαριασμό του.
Μεγαλύτερη ανάλυση σχετικά με τον τρόπο εφαρμογής των έμμεσων τεχνικών και του ανοίγματος των τραπεζικών λογαριασμών έχει γίνει και σε προγενέστερα άρθρα μας, “Έλεγχοι για αδικαιολόγητο πλουτισμό” καθώς και “Πώς γίνεται σήμερα ο έλεγχος των εκκρεμών φορολογικών υποθέσεων”.
Παραγραφή
Σύμφωνα με τη νομολογία του ΣτΕ, ο γενικός κανόνας είναι ότι η παραγραφή των φορολογικών υποθέσεων είναι πενταετής. Τα δεδομένα των ελληνικών τραπεζικών λογαριασμών δεν αποτελούν νέο στοιχείο οπότε δεν μπορεί να γίνει έλεγχός τους πριν την 1/1/2012, ενώ τα δεδομένα των αλλοδαπών τραπεζικών λογαριασμών αποτελούν νέο στοιχείο σύμφωνα με τις εγκυκλίους του Υπ. Οικονομικών και υπόκεινται σε δεκαετή παραγραφή και υπό όρους μπορεί να περιοριστεί στα πέντε έτη (για παράδειγμα να υπήρχε συναλλαγή μεταξύ του αλλοδαπού τραπεζικού λογαριασμού και κάποιου ελληνικού λογαριασμού). Θυμίζουμε εδώ πως η δεκαετής παραγραφή λόγω συμπληρωματικών στοιχείων ισχύει για χρήσεις μέχρι και 31/12/2013 καθώς από 1/1/2014 έχει εφαρμογή ο νόμος 4174/2013 που διαθέτει σχετική διάταξη.
Τελειώνοντας, επειδή αρκετές περιπτώσεις ελέγχων μπορεί να εμπίπτουν παράλληλα στην εφαρμογή αλληλοσυγκρουόμενων διατάξεων, πρέπει να καθοριστεί νομοθετικά ποια διαδικασία/νόμος θα ισχύει. Χαρακτηριστική περίπτωση είναι αυτή όπου έλεγχος μπορεί να εκκινήσει είτε με την εφαρμογή των τεκμηρίων διαβίωσης και απόκτησης περιουσιακών στοιχείων, με τις ισχύουσες εκάστοτε απαλλαγές, είτε με το άνοιγμα λογαριασμών και την εφαρμογή της μεθόδου των έμμεσων τεχνικών. Αυτό θα είναι προς όφελος των φορολογούμενων και των ελεγκτικών αρχών και ενισχύει την συνταγματικά κατοχυρωμένη αρχή της ασφάλειας δικαίου ως απορρέουσα από την αρχή του κράτους δικαίου.
* O κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της Artion Α.Ε. & ιδρυτής του Ομίλου Artion, Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός και ο κ. Γιάννης Αρτσίτας Senior Accountant – Φορολογία Φυσικών Προσώπων της ίδιας εταιρείας.
