Αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής (φορολογικής) κύρωσης
Πηγή: humanrightscaselaw.gr
ΣτΕ Β΄ Τμ. 351/2019 επταμ.
Έννοια (χρηματικής) διοικητικής κύρωσης – Διάκριση από μέτρα ανόρθωσης οικονομικής ζημίας του Δημοσίου – Πρόσθετος φόρος για ανακριβή φορολογική δήλωση (άρ. 1 παρ. 1 περ. β΄ του ν. 2523/1997)
Ο προβλεπόμενος από το άρ. 1 του ν. 2523/1997 «πρόσθετος φόρος», για ανακριβή δήλωση φορολογίας εισοδήματος των χρήσεων 2003 και 2004, παρά τη νομοθετική ονομασία του ως «φόρου» και την κλιμάκωσή του βάσει ποσοστού (3%, σύμφωνα με την διάταξη του άρθρου 1 παρ. 1 περίπτ. β του ν. 2523/1997, που ίσχυε ως προς τα παραπάνω εισοδήματα) επί του διαφυγόντος, συνεπεία της ανακριβούς δήλωσης, φόρου, για κάθε μήνα καθυστέρησης της διαπίστωσης και, περαιτέρω, της πληρωμής της γεννηθείσας φορολογικής οφειλής [βλ. σχετικά και την αιτιολογική έκθεση του σχεδίου του ν. 2523/1997, από την οποία προκύπτει ότι με τη ρύθμιση περί πρόσθετου φόρου του άρθρου 1 σκοπήθηκε, μεταξύ άλλων, η συνάρτηση του ύψους του με τον χρόνο περαίωσης της φορολογικής υπόθεσης, ώστε να καταργηθεί το «πράγματι άδικο σύστημα να καταβάλλει τον ίδιο πρόσθετο φόρο τόσο αυτός που εκπληρώνει τη φορολογική του υποχρέωση σε σύντομο χρόνο όσο και εκείνος που την εκπληρώνει μετά από δεκαετίες», που «όχι μόνο δεν αποτελούσε κύρωση σε βάρος του παραβάτη της φορολογικής νομοθεσίας, αλλά αντίθετα αποτελούσε κίνητρο προσφυγής στα διοικητικά δικαστήρια, με πρωταρχικό σκοπό να επιμηκύνεται ο χρόνος καταβολής του κύριου και πρόσθετου φόρου»], δεν μπορεί να θεωρηθεί, τόσο ενόψει του ρητού χαρακτηρισμού του από το νομοθέτη ως διοικητικής κύρωσης (βλ. την αιτιολογική έκθεση του νόμου 2523/1997 και, ιδίως, τον τίτλο του Πρώτου Μέρους του νόμου αυτού, στο οποίο περιλαμβάνονται τα άρθρα του 1 και 2) όσο και ενόψει του ως άνω ιδιαίτερα υψηλού ποσοστού, ανερχόμενου σε 36% ετησίως (ποσοστό πολύ μεγαλύτερο του γενικώς ισχύοντος από το έτος 2004 και μετά επιτόκιου υπερημερίας, που δεν έχει υπερβεί το 12,25%), ότι επιδιώκει την ανόρθωση της οικονομικής ζημίας του Ελληνικού Δημοσίου από την καθυστερημένη επιβολή και, συνακόλουθα, είσπραξη του οφειλόμενου φόρου, αλλά σκοπεί στην πρόληψη (γενική και ειδική) και στην καταστολή των σχετικών παραβάσεων, στο πλαίσιο της θεραπείας του επιτακτικού δημόσιου σκοπού της πλήρους συμμόρφωσης των φορολογούμενων προς τις αντίστοιχες υποχρεώσεις τους και της καταπολέμησης της φοροδιαφυγής
Υπό τα ανωτέρω δεδομένα, ο επίμαχος «πρόσθετος φόρος» του άρθρου 1 του ν. 2523/1997 έχει το χαρακτήρα διοικητικής κύρωσης.
[βλ.και παρόμοια κρίση στην ΣτΕ Β΄ Τμ. 352/2019 επταμ., όσον αφορά τον πρόσθετο φόρο για ανακριβή δήλωση ΦΠΑ των διαχειριστικών περιόδων 2003, 2005 και 2006]
ΣτΕ Β΄ Τμ. 351/2019 επταμ.
Αρχές επιβολής κυρώσεων – Αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής (φορολογικής) κύρωσης, κατά το ημεδαπό δίκαιο, την ΕΣΔΑ και το ενωσιακό δίκαιο – Δεν βρίσκει κατ’ αρχήν πεδίο εφαρμογής η ενωσιακή αρχή στο πλαίσιο της φορολογίας εισοδήματος – Έκταση εξουσίας/ελέγχου του δικαστηρίου της προσφυγής – Εάν προβάλλεται λόγος προσφυγής κατ’ εσφαλμένη επίκληση της μη δυνάμενης να εφαρμοστεί αρχής του ενωσιακού δικαίου, ο λόγος εξετάζεται με βάση την αντίστοιχη αρχή του ημεδαπού δικαίου ή της ΕΣΔΑ – Αναδρομική εφαρμογή της ευμενέστερης διάταξης του άρ. 26 παρ. 1 του ν. 3943/2011, όσον αφορά το πλαφόν του πρόσθετου φόρου για ανακριβή δήλωση φορολογίας εισοδήματος (άρ. 1 παρ. 1 περ. β΄ του ν. 2523/1997) – Ερμηνεία της μεταβατικής διάταξης του άρ. 26 παρ. 2 του ν. 3943/2011 υπό το φως της ανωτέρω αρχής – Δεν μπορεί να προβληθεί παραδεκτώς λόγος αναίρεσης με το υπόμνημα του αναιρεσίβλητου
(Α) Μεταξύ των γενικών αρχών του ενωσιακού δικαίου συγκαταλέγεται η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης. Η αρχή αυτή, η οποία αφορά και σε διοικητικές κυρώσεις για παραβάσεις της φορολογικής νομοθεσίας, έχει κανονιστική εμβέλεια ανάλογη με εκείνη της αντίστοιχης αρχής του ημεδαπού φορολογικού δικαίου (όπως αυτή προσδιορίζεται παρακάτω) και, ειδικότερα, δεν είναι απόλυτη, αλλά η εφαρμογή της μπορεί να περιορισθεί από τον κοινό νομοθέτη, τηρουμένης της αρχής της αναλογικότητας (βλ. ΣτΕ 2221/2018). Ωστόσο, η ανωτέρω αρχή του ενωσιακού δικαίου δεν εφαρμόζεται στην παρούσα υπόθεση, που δεν έχει επαρκή σύνδεσμο με το δίκαιο της Ένωσης, δεδομένου ότι στο παρόν στάδιο εξέλιξης του ενωσιακού δικαίου, η άμεση φορολογία, όπως είναι η φορολογία εισοδήματος, εμπίπτει στην αρμοδιότητα των κρατών μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης και, συνεπώς, δεν άπτεται, κατ’ αρχήν, της εφαρμογής του δικαίου της Ένωσης. [βλ. και κρίση περί εφαρμογής της ως άνω αρχής του ενωσιακού δικαίου στην ΣτΕ Β΄ Τμ. 352/2019 επταμ., που αφορά σε πρόσθετο φόρο για ανακριβή δήλωση ΦΠΑ]
(Β) Με την απόφαση 1438/2018 της επταμελούς σύνθεσης του Β΄ Τμήματος του Συμβουλίου της Επικρατείας, η οποία εκδόθηκε επί προδικαστικών ερωτημάτων του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών, κρίθηκαν, μεταξύ άλλων, τα ακόλουθα: H αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης (και, γενικότερα, του ευμενέστερου για τον φορολογούμενο νόμου περί επιβολής διοικητικών κυρώσεων) για παράβαση της φορολογικής νομοθεσίας αποτελεί γενική αρχή του ημεδαπού φορολογικού δικαίου (πρβλ. ΣτΕ 3821/2005, 3278/2007, 2408/2010), με δικαιολογητικό έρεισμα τις συνταγματικές διατάξεις περί ισότητας (άρθρο 4 παρ. 1) και περί αναλογικότητας των περιορισμών του δικαιώματος επί της περιουσίας (άρθρο 25 παρ. 1 εδαφ. δ΄ – βλ. ΣτΕ 2031/2013 και 2402/2016), οι οποίες δεσμεύουν τον νομοθέτη, όσον αφορά τη ρύθμιση, με διατάξεις μεταβατικού δικαίου, των υποθέσεων επιβολής φορολογικών κυρώσεων που εκκρεμούν ενώπιον της Διοίκησης ή ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων, όταν αυτός κρίνει ότι η αποτελεσματική πρόληψη και καταστολή των οικείων παραβάσεων μπορεί να επιτευχθεί μέσω της θέσπισης διοικητικών κυρώσεων ηπιότερων σε σχέση με τις ήδη προβλεπόμενες στο νόμο (πρβλ. ΣτΕ 2402/2016).
Σύμφωνα με την εν λόγω αρχή, η οποία έχει το χαρακτήρα κανόνα διαχρονικού δικαίου, ο ευμενέστερος ή μη για τους φορολογουμένους χαρακτήρας του νεότερου νόμου που προβλέπει κύρωση για ορισμένη φορολογική παράβαση δεν κρίνεται γενικώς, αλλά ενόψει της συγκεκριμένης περίπτωσης, κατόπιν σύγκρισης όλων των σχετικών νομοθετικών ρυθμίσεων που αφορούν στο χρονικό διάστημα από τη διάπραξη της παράβασης έως και την εκδίκαση της υπόθεσης από το διοικητικό δικαστήριο (βλ. ΣτΕ 2556/2014 επταμ., 4469/2014 και 102/2015 εν συμβουλίω επί προδικαστικού ερωτήματος) και εξέτασης ποια από τις ρυθμίσεις αυτές, εφαρμοζόμενη στο σύνολό της, άγει, κατ’ εκτίμηση των συνθηκών της υπόθεσης, στην ελαφρύτερη κύρωση (βλ. ΣτΕ 2957/2013, 4469/2014 και 102/2015 εν συμβουλίω επί προδικαστικού ερωτήματος).
Πάντως, η ανωτέρω αρχή δεν έχει πεδίο εφαρμογής, όταν ο νεότερος νόμος περί επιβολής φορολογικών κυρώσεων είτε δεν είναι συγκρίσιμος με τον προηγούμενο (πρβλ. ΣτΕ 4159/2009 επταμ., 2031/2013) είτε συνδέεται αναπόσπαστα με τη θέσπιση νέου, ουσιωδώς διαφορετικού κανονιστικού πλαισίου φορολογίας, ώστε να μην απηχεί διαφορετική εκτίμηση του νομοθέτη ως προς τον πρόσφορο και αναγκαίο χαρακτήρα των κυρώσεων που προβλέπονταν υπό το προγενέστερο νομοθετικό καθεστώς (πρβλ. ΣτΕ 459/2013 Ολομ., 2402/2016 και ΔΕΚ μειζ. συνθ. 11.3.2008, Jager, C-420/06, σκέψεις 59-60, 70, 82-83). Εξάλλου, ο ανωτέρω κανόνας δεν είναι απόλυτος, αλλά μπορεί να καμφθεί από σαφή, αντίθετη νομοθετική διάταξη, η οποία είτε αποκλείει την αναδρομική εφαρμογή της νεότερης, ευμενέστερης για τον φορολογούμενο ρύθμισης είτε την προβλέπει, όχι όμως άνευ ετέρου, αλλά υπό προϋποθέσεις που θίγουν ουσιωδώς τα έννομα συμφέροντα του φορολογούμενου. Ωστόσο, τέτοια νομοθετική διάταξη, ως θεσπίζουσα απόκλιση από την ως άνω θεμελιώδη αρχή, πρέπει να δικαιολογείται επαρκώς (ενόψει και των αναφερόμενων στις προπαρασκευαστικές εργασίες της θέσπισής της), ώστε να συνάδει προς τις συνταγματικές αρχές της ισότητας και της αναλογικότητας.
(Γ) Το άρθρο 7 της ΕΣΔΑ κατοχυρώνει, μεταξύ άλλων, την αρχή της αναδρομικής εφαρμογής του ευμενέστερου για τον παραβάτη ουσιαστικού “ποινικού” νόμου (βλ. ΕΔΔΑ μειζ. συνθ. 17.9.2009, 10249/03, Scoppola κατά Ιταλίας, σκέψεις 108-109). Δεδομένου ότι το προστατευτικό πεδίο του άρθρου 7 της ΕΣΔΑ καλύπτει και τις περιπτώσεις επιβολής διοικητικών κυρώσεων “ποινικής” φύσης, με βάση τα κριτήρια της νομολογίας Engel (βλ. ΕΔΔΑ decision 24.11.1998, 38644/97, Brown κατά Ηνωμένου Βασιλείου, ΕΔΔΑ 15.5.2008, 7460/03, Nadtochiy κατά Ουκρανίας, σκέψη 32 και ΕΔΔΑ 4.10.2016, 37462/09, Žaja κατά Κροατίας, σκέψη 86), όπως είναι οι χρηματικές διοικητικές κυρώσεις σημαντικού ύψους, για παραβάσεις της φορολογικής/τελωνειακής νομοθεσίας (βλ. λ.χ. ΣτΕ 1992/2016 επταμ., 2987/2017 επταμ., 1887/2018 επταμ.), η προαναφερόμενη αρχή εφαρμόζεται και επί χρηματικών φορολογικών/τελωνειακών κυρώσεων μεγάλου ύψους (βλ. ΣτΕ 2957/2013, 2221/2018).
Η εν λόγω αρχή έχει κανονιστική εμβέλεια ανάλογη με εκείνη της αντίστοιχης αρχής του ημεδαπού φορολογικού δικαίου, όπως αυτή προσδιορίστηκε στην προηγούμενη σκέψη και, ειδικότερα, δεν είναι απόλυτη, αλλά η εφαρμογή της μπορεί να περιορισθεί από τον κοινό νομοθέτη, τηρουμένης της αρχής της αναλογικότητας των μέτρων που συνιστούν επέμβαση στο δικαίωμα περιουσίας (πρβλ. ΣτΕ 2221/2018, όσον αφορά την αντίστοιχη αρχή του ενωσιακού δικαίου).
(Δ) Η διάταξη του άρθρου 2 παρ. 4 περίπτ. β του ν. 2523/1997, όπως αυτή αντικαταστάθηκε με την παράγραφο 1 του άρθρου 26 του ν. 3943/2011, είναι ευμενέστερη για τους φορολογούμενους σε σχέση με τις αντίστοιχες προϊσχύσασες διατάξεις των νόμων 2523/1997 και 3220/2004, δεδομένου ότι με αυτήν μειώθηκε σε 120% (έναντι 300%, σύμφωνα με την αρχική διάταξη του άρθρου 2 παρ. 4 περίπτ. β του ν. 2523/1997, και έναντι 200%, κατά το άρθρο 40 του ν. 3220/2004) το ανώτατο όριο (πλαφόν) του ποσοστού του πρόσθετου φόρου του άρθρου 1 του ν. 2523/1997, για ανακριβή δήλωση εισοδήματος.
Εξάλλου, η παράγραφος 2 του άρθρου 26 του ν. 3943/2011 ναι μεν προβλέπει ότι η ρύθμιση της παραγράφου 1 του ίδιου άρθρου έχει εφαρμογή για φύλλα ελέγχου ή πράξεις προσδιορισμού που εκδίδονται μετά τη δημοσίευση του νόμου αυτού, αλλά ούτε αποκλείει ρητώς την εφαρμογή της σε ήδη εκδοθέντα φύλλα ελέγχου ούτε έχει τη σαφή έννοια ότι επιτάσσει τέτοιο αποκλεισμό, αφενός, διότι θα επρόκειτο περί ερμηνείας συναγόμενης εξ αντιδιαστολής και, αφετέρου, επειδή από τις προπαρασκευαστικές εργασίες της θέσπισής της δεν προκύπτει κάποιο στοιχείο που να δικαιολογεί, ενόψει των αρχών της αναλογικότητας και της ισότητας, απόκλιση από την αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης φορολογικής κύρωσης και, επομένως, η προαναφερόμενη ερμηνευτική εκδοχή της ανωτέρω διάταξης θα κατέληγε σε αποτέλεσμα ασύμβατο προς το Σύνταγμα ή/και την ΕΣΔΑ. Τούτων έπεται ότι η ρύθμιση του άρθρου 26 (παρ. 1 και 2) του ν. 3943/2011, ερμηνευόμενη σε συνδυασμό με όσα έγιναν δεκτά παραπάνω, έχει την έννοια ότι εφαρμόζεται (από το διοικητικό δικαστήριο, κατόπιν παραδεκτής προβολής σχετικού λόγου ένδικης προσφυγής: βλ. ΣτΕ 1438/2018 επταμ., 2221/2018) και για φύλλα ελέγχου, όπως τα επίδικα, που είχαν ήδη εκδοθεί κατά το χρόνο δημοσίευσης του νόμου αυτού και αφορούν σε ανακριβείς δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος των χρήσεων 2003 και 2004.
[βλ.και παρόμοια κρίση, ενόψει του Συντάγματος και του πρωτογενούς ενωσιακού δικαίου, στην ΣτΕ Β΄ Τμ. 352/2019 επταμ., όσον αφορά τον πρόσθετο φόρο για ανακριβή δήλωση ΦΠΑ των διαχειριστικών περιόδων 2003, 2005 και 2006
(Ε) Η διάταξη του άρθρου 79 παρ. 5 περιπτ. α του ΚΔΔ, ερμηνευόμενη υπό το φως του άρθρου 20 παρ. 1 του Συντάγματος και των άρθρων 6 παρ. 1 και 35 παρ. 1 της ΕΣΔΑ, όπως έχουν ερμηνευθεί από το ΕΔΔΑ, έχει την έννοια ότι, εάν παραδεκτώς προβαλλόμενος λόγος προσφυγής ερείδεται σε γενική αρχή του ενωσιακού δικαίου (ή σε διάταξη του Χάρτη Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της ΕΕ), μη δυνάμενη να εφαρμοσθεί, στη συγκεκριμένη υπόθεση, λόγω έλλειψης επαρκούς συνδέσμου της διαφοράς με το δίκαιο της Ένωσης, το διοικητικό δικαστήριο εξετάζει το λόγο και με βάση τον αντίστοιχο (τυχόν υφιστάμενο) κανόνα του ημεδαπού δικαίου ή/και της ΕΣΔΑ.
(ΣΤ) Η επίμαχη κρίση του δικάσαντος Διοικητικού Εφετείου (περί εφαρμογής, εν προκειμένω, του οριζόμενου στο άρθρο 26 παρ. 1 του ν. 3943/2011 πλαφόν πρόσθετου φόρου), με την οποία έγινε κατ’ ουσίαν δεκτός λόγος που είχε προβάλει η ήδη αναιρεσίβλητη εταιρεία με δικόγραφο προσθέτων λόγων προσφυγής, ναι μεν δεν στηρίζεται νομίμως στην ενωσιακή αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης, αλλά είναι κατ’ αποτέλεσμα ορθή, σύμφωνα με όσα έγιναν ερμηνευτικώς δεκτά παραπάνω.
Επομένως, πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος ο προβαλλόμενος από το Δημόσιο λόγος αναίρεσης, με τον οποίο αποδίδεται στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή της ρύθμισης του άρθρου 26 του ν. 3943/2011, σε συνδυασμό με την αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης φορολογικής κύρωσης.
Περαιτέρω, ο ισχυρισμός της αναιρεσίβλητης που προβλήθηκε με το από 30.1.2019 υπόμνημά της, περί αναδρομικής εφαρμογής, εν προκειμένω, των διατάξεων του ν. 4509/2017, πρέπει να απορριφθεί, αφενός, ως αλυσιτελής, κατόπιν της απόρριψης ως αβάσιμου του ανωτέρω λόγου αναίρεσης και, αφετέρου, ως απαράδεκτος, στο μέτρο που ήθελε θεωρηθεί ότι περιέχει (αίτημα και αντίστοιχο) λόγο αναίρεσης της προσβαλλόμενης απόφασης, δεδομένου ότι τέτοιος λόγος δεν μπορεί να προβληθεί παραδεκτώς με υπόμνημα και, δη, του αναιρεσίβλητου διαδίκου.
ΣτΕ Β΄ Τμ. 352/2019 επταμ.
Ενωσιακό δίκαιο – Πεδίο εφαρμογής – Αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής (φορολογικής) κύρωσης – Βρίσκει πεδίο εφαρμογής σε υπόθεση κύρωσης για ανακριβή δήλωση ΦΠΑ
Ο φόρος προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) όχι μόνο προβλέπεται και ρυθμίζεται από το ενωσιακό δίκαιο, αλλά συνιστά και ίδιο πόρο της Ευρωπαϊκής Ένωσης (βλ. λ.χ. ΔΕΕ μειζ. συνθ. 5.12.2017, M.A.S. και M.B., C-42/17, σκέψη 31). Το άρθρο 22 της έκτης Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ (όπως ίσχυε κατά τις ένδικες διαχειριστικές περιόδους) ορίζει ότι κάθε υποκείμενος στο φόρο υποβάλλει δήλωση ΦΠΑ εντός προθεσμίας καθοριζόμενης από τα κράτη μέλη (παρ. 4), τα οποία έχουν την ευχέρεια να προβλέπουν και άλλες υποχρεώσεις που κρίνουν αναγκαίες για τη διασφάλιση της επακριβούς είσπραξης του φόρου και την αποτροπή της φοροδιαφυγής (παρ. 8). Από τις ανωτέρω διατάξεις της έκτης Οδηγίας, (οι οποίες έχουν επαναληφθεί στα άρθρα 250, 252 και 273 της Οδηγίας 2006/112/ΕΚ, σχετικά με το κοινό σύστημα ΦΠΑ), καθώς και από τις διατάξεις του άρθρου 10 ΣυνθΕΚ (και ήδη του άρθρου 4 παρ. 3 ΣΕΕ και του άρθρου 325 ΣΛΕΕ) συνάγεται ότι τα κράτη μέλη έχουν την υποχρέωση να λαμβάνουν όλα τα νομοθετικά και διοικητικά μέτρα τα οποία είναι κατάλληλα να διασφαλίσουν την είσπραξη του συνόλου του ΦΠΑ που οφείλεται εντός του εδάφους τους και να καταπολεμούν τη φοροδιαφυγή (βλ. ΣτΕ 221/2018, με παραπομπή στις αποφάσεις ΔΕΕ μειζ. συνθ. 20.3.2018, C-524/15, Menci, σκέψη 18 και ΔΕΕ μειζ. συνθ. 26.2.2013, C-617/10, Åkerberg Fransson, σκέψη 25). Τέτοιο μέτρο είναι και η προβλεπόμενη από το ημεδαπό δίκαιο επιβολή διοικητικών κυρώσεων για παράβαση της υποχρέωσης υποβολής δηλώσεων ΦΠΑ ακριβούς περιεχομένου (πρβλ. ΣτΕ 2221/2018 και ΔΕΕ μειζ. συνθ. 26.2.2013, C-617/10, Åkerberg Fransson, σκέψεις 26-27). Στο πλαίσιο αυτό, τα όργανα της Ελληνικής Δημοκρατίας οφείλουν να τηρούν τις γενικές αρχές του δικαίου της Ένωσης (πρβλ. ΣτΕ 2957/2013, με περαιτέρω παραπομπές στη νομολογία του ΔΕΚ/ΔΕΕ), καθώς και τις επιταγές του Χάρτη Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της ΕΕ (πρβλ. ΔΕΕ μειζ. συνθ. 20.3.2018, C-524/15, Menci, σκέψη 21 και ΔΕΕ μειζ. συνθ. 26.2.2013, C-617/10, Åkerberg Fransson, σκέψεις 17-29).
Επομένως, σε υπόθεση όπως η παρούσα, έλκεται προς εφαρμογή η γενική αρχή του ενωσιακού δικαίου περί αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης φορολογικής κύρωσης (πρβλ. ΣτΕ 2957/2013, 2221/2018).
