ΔΕΔ 773/2019 Εισόδημα από μισθώματα, απόκλιση μεταξύ δηλωθέντων στο Ε1 και των μισθωτηρίων συμβολαίων

ΑΠΟΦΑΣΗ

Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

Έχοντας υπ’ όψη:

1. Τις διατάξεις:

α. Του άρθρου 63 του ν. 4174/2013 (ΦΕΚ Α’ 170).

β. Της παρ.3 του άρθρου 47 του Ν.4331/2015 (ΦΕΚ Α’69).

γ. Του άρθρου 11 της Δ. ΟΡΓ. Α 1036960 ΕΞ 2017/10-03-2017 Απόφασης του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε. (ΦΕΚ 968 Β’/22-03-2017) με θέμα «Οργανισμός της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.».

δ. Της ΠΟΛ 1064/12-04-2017 Απόφασης του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ 1440/Τ.Β727-04-2017).

2. Την ΠΟΛ 1069/4-3-2014 Εγκύκλιο της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών.

3. Την Δ.Ε.Δ.1126366 ΕΞ 2016/30-08-2016 (ΦΕΚ 2759/01-09-2016) Απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών «Παροχή εξουσιοδότησης υπογραφής».

4. Την με αριθμό πρωτ /08.11.2018 ενδικοφανή προσφυγή του του , με Α.Φ.Μ , κατοίκου , οδός αρ , ΤΚ κατά των κατωτέρω πράξεων :
1. Της με αριθμό /2018 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου Εισοδήματος διαχειριστικής περιόδου 01/01/2013 – 31/12/2013 .
2. Της με αριθμό /2018 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου Εισοδήματος διαχειριστικής περιόδου 01/01/2014 – 31/12/2014 .
3. Της με αριθμό /2018 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου Εισοδήματος διαχειριστικής περιόδου 01/01/2015- 31/12/2015 .
4. Της με αριθμό /2018 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου Εισοδήματος διαχειριστικής περιόδου 01/01/2016- 31/12/2016 .
και τα προσκομιζόμενα με αυτήν σχετικά έγγραφα.

5. Τις απόψεις της Δ.Ο.Υ. ΠΑΛΛΗΝΗΣ.

6. Την εισήγηση του ορισθέντος υπαλλήλου του τμήματος Α4, όπως αποτυπώνεται στο σχέδιο της απόφασης.

Επί της με αριθμ. πρωτ /08.11.2018 ενδικοφανούς προσφυγής του του , με Α.Φ.Μ η οποία κατατέθηκε εμπρόθεσμα και μετά την μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα:

Μετά από διασταύρωση που διενεργήθηκε στην Δ.Ο.Υ. ΚΟΡΩΠΙΟΥ, μέσω του συστήματος ΕΛΕΝΧΙΣ-ΤΑΧΙΣ, στις δηλώσεις Ε1 και στις αναλυτικές καταστάσεις μισθωμάτων Ε2 του προσφεύγοντος, προέκυψαν διαφορές μεταξύ των ακαθαρίστων εισοδημάτων από την εκμίσθωση ακινήτων που ο ελεγχόμενος συμπεριέλαβε στις δηλώσεις φορολογίας εισοδήματός του και των εκάστοτε ηλεκτρονικώς κατατεθέντων αρχικών ή τροποποιηθέντων μισθωτηρίων.

Το αποτέλεσμα της εν λόγω διασταύρωσης διαβιβάστηκε με το υπ’ αριθ /2018 Δελτίο Πληροφοριών από την Δ.Ο.Υ. ΚΟΡΩΠΙΟΥ στην αρμόδια για έλεγχο Δ.Ο.Υ. ΠΑΛΛΗΝΗΣ , ο προϊστάμενος της οποίας εξέδωσε την υπ’ αριθ /2018 εντολή ελέγχου.

Από τον διενεργηθέντα έλεγχο μεταξύ των ηλεκτρονικά κατατεθειμένων μισθωτηρίων συμβολαίων και των αναλυτικών καταστάσεων μισθωμάτων (Ε2) , προέκυψαν οι παρακάτω διαφορές
 

και εκδόθηκε το υπ’ αριθ /2018 Σημείωμα Διαπιστώσεων Ελέγχου βάσει των διατάξεων του αρθ. 28 του Ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.) και οι αντίστοιχες προσωρινές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος τα οποία κοινοποιήθηκαν στον προσφεύγοντα στις 09.07.2018.

Ο προσφεύγων με το υπ’ αριθ /2018 υπόμνημα του επί του σημειώματος Διαπιστώσεων ισχυρίστηκε ότι :

• «Στις δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος που κατέθετε τις ελεγχόμενες χρήσεις 2013-2016 δήλωνε το πραγματικό μίσθωμα που εισέπραττε από τους μισθωτές του. 

• Κάποιοι από τους ενοικιαστές, λόγω ανεργίας, δεν μπορούσαν να καταβάλουν το συμφωνηθέν ενοίκιο και αποχωρούσαν απροειδοποίητα χωρίς να τον εξοφλήσουν ή του έδιναν κάποιο χρηματικό ποσό έναντι ενοικίου αφήνοντας τελικά το υπόλοιπο των υποχρεώσεων τους απλήρωτες.

• Ορμώμενος από συμπόνια και συναισθηματισμό προς τους ενοίκους του, προέβαινε σε συνεχείς μειώσεις των ενοικίων, χωρίς να γνωρίζει ότι έπρεπε να καταθέτει χειρόγραφα ή ηλεκτρονικά τροποποιήσεις μισθωτηρίων με τα αντίστοιχα νέα ποσά των μισθωμάτων.

• Η μισθώτρια, η οποία εκμίσθωνε κατάστημα επί της οδού στο …, δεν του κατέβαλε κανένα χρηματικό ποσό την χρήση 2014 και ότι εκ παραδρομής έχει δηλώσει στην δήλωση φορολογίας εισοδήματός του της χρήσης αυτής, εισόδημα 2.000 € από την εκμίσθωση του παραπάνω καταστήματος» .

Ο προσφεύγων με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζητά την ακύρωση των υπ’ αριθ , …., …. & …./2018 Οριστικών Πράξεων Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος, προβάλλοντας τους παρακάτω λόγους:

• μη νόμιμη επιβολή φόρου εισοδήματος και προστίμων, άλλως υπερβολικός υπολογισμός προστίμων

• μη αιτιολογημένη έκθεση ελέγχου (ως διοικητική πράξη)

• οι δηλώσεις φόρου εισοδήματος είναι ειλικρινείς σύμφωνα με τα εισπραχθέντα μισθώματα (και όχι με τα συμφωνημένα-μισθωτήρια)

Επειδή ο προσφεύγων είχε υποβάλει τις κάτωθι δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος για τις ελεγχθείσες χρήσεις : 



Επειδή για την χρήση 2013 σύμφωνα με το άρθρο 4 παρ. 7 του ν. 2238/1994 «Εισοδήματα από την εκμίσθωση ακινήτων και από τόκους δανείων που θεωρούνται ότι έχουν αποκτηθεί κατά τις διατάξεις του παρόντος και τα οποία αποδεδειγμένα δεν έχουν εισπραχθεί από το δικαιούχο, επιτρέπεται να μη συνυπολογίζονται στο συνολικό καθαρό εισόδημα του, εφόσον εκχωρηθούν στο Δημόσιο χωρίς αντάλλαγμα. Η εκχώρηση γίνεται με απλή έγγραφη δήλωση του υπόχρεου σε φόρο, η οποία υποβάλλεται στον αρμόδιο για τη φορολογία του προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας μέσα στο οικονομικό έτος στο οποίο τα εισοδήματα αυτά υπόκεινται σε φόρο. Μαζί με τη δήλωση αυτή παραδίδονται στον προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας τα αποδεικτικά έγγραφα της εκχωρούμενης απαίτησης και με την ίδια δήλωση ο εκχωρών βεβαιώνει ότι δεν κατέχει κανένα άλλο αποδεικτικό στοιχείο. Το Δημόσιο υποκαθίσταται στα δικαιώματα του εκχωρητή.

Με αποφάσεις του Υπουργού Οικονομικών καθορίζεται η διαδικασία, ο τύπος και το περιεχόμενο της δήλωσης εκχώρησης εισοδημάτων στο Δημόσιο, τα δικαιολογητικά που συνυποβάλλονται με αυτήν, η διαδικασία βεβαίωσης των ποσών των εισοδημάτων που εκχωρούνται στο Δημόσιο, καθώς και κάθε άλλη λεπτομέρεια που είναι αναγκαία για την εφαρμογή των διατάξεων αυτής της παραγράφου».

Επειδή για την χρήση 2014 , σύμφωνα με το άρθρο 2 παρ. 3 του ν. 4328/2015 «Εισοδήματα από την εκμίσθωση ακίνητης περιουσίας που θεωρούνται ότι έχουν αποκτηθεί κατά τις διατάξεις του παρόντος νόμου και τα οποία αποδεδειγμένα δεν έχουν εισπραχθεί από τον δικαιούχο, επιτρέπεται να μη συνυπολογίζονται στο συνολικό εισόδημά του, εφόσον εκχωρηθούν στο Δημόσιο χωρίς αντάλλαγμα. Η εκχώρηση γίνεται με δήλωση του υπόχρεου σε φόρο, η οποία υποβάλλεται στον αρμόδιο για την παραλαβή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματός του Προϊστάμενο της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας πριν την εμπρόθεσμη υποβολή της ετήσιας δήλωσης Φορολογίας Εισοδήματος του φορολογικού έτους που αφορά. Το Δημόσιο υποκαθίσταται στα δικαιώματα του εκχωρητή. Με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων καθορίζεται η διαδικασία, ο τύπος και το περιεχόμενο της δήλωσης εκχώρησης εισοδημάτων στο Δημόσιο, τα δικαιολογητικά που συνυποβάλλονται με αυτή, η διαδικασία βεβαίωσης, καθώς και κάθε άλλη λεπτομέρεια που είναι αναγκαία για την εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου αυτής».

Επειδή για τις χρήσεις 2015 & 2016, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 39 παρ. 4 του ν. 4172/2013 όπως προστέθηκε και ισχύει με την παρ 1 του άρθρου 11 του ν. 4346/2015 και ισχύει σύμφωνα με την παρ 2 του άρθρου και νόμου για εισοδήματα που αποκτώνται από 1/1/2015 και μετά, «Εισοδήματα από την εκμίσθωση ακίνητης περιουσίας, τα οποία δεν έχουν εισπραχθεί από τον δικαιούχο, δεν συνυπολογίζονται στο συνολικό εισόδημά του, εφόσον έως την προθεσμία υποβολής της ετήσιας Δ.Φ.Ε., έχει εκδοθεί εις βάρος του μισθωτή διαταγή πληρωμής ή διαταγή απόδοσης χρήσης μισθίου ή δικαστική απόφαση αποβολής ή επιδίκασης μισθωμάτων κλπ.

Τα εν λόγω εισοδήματα φορολογούνται στο έτος και κατά το ποσό που αποδεδειγμένα εισπράχθηκε ενώ τα μη εισπραχθέντα ενοίκια δηλώνονται σε ειδικό κωδικό ανείσπρακτων εισοδημάτων από εκμίσθωση ακίνητης περιουσίας της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος (Έντυπο Ε1 κωδ 125 φορολογία εισοδήματος από ακίνητη περιουσία)».

Επειδή, σύμφωνα με το άρθρου 8 παρ. 4 του ν. 4172/2013 «Χρόνος κτήσης του εισοδήματος θεωρείται ο χρόνος που ο δικαιούχος απέκτησε το δικαίωμα είσπραξής του…», και σύμφωνα με την ερμηνεία βάσει της ΠΟΛ. 1223/2015 «ορίζεται ότι χρόνος κτήσης του εισοδήματος θεωρείται ο χρόνος που ο δικαιούχος απέκτησε το δικαίωμα είσπραξής του. Κατ’ εξαίρεση, για τις ανείσπρακτες δεδουλευμένες αποδοχές που εισπράττει καθυστερημένα ο δικαιούχος εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις σε φορολογικό έτος μεταγενέστερο, χρόνος απόκτησης του εν λόγω εισοδήματος θεωρείται ο χρόνος που εισπράττονται, εφόσον αναγράφονται διακεκριμένα στην ετήσια βεβαίωση αποδοχών που χορηγείται στον δικαιούχο.

Με βάση την αιτιολογική έκθεση του άρθρου 8 του ν. 4172/2013, με τις πιο πάνω διατάξεις τίθεται ως γενικός κανόνας για το χρόνο κτήσης του εισοδήματος το σύστημα της δεδουλευμένης βάσης, ήτοι ο χρόνος που ο δικαιούχος απέκτησε το δικαίωμα είσπραξης του εισοδήματος, όπως άλλωστε ίσχυε και με τις προϊσχύσασες διατάξεις του ν. 2238/1994, εν αντιθέσει με το σύστημα της ταμειακής βάσης το οποίο εφαρμόζεται κατά ρητή διατύπωση του νόμου μόνο για τις ανείσπρακτες δεδουλευμένες αποδοχές που εισπράττει καθυστερημένα ο δικαιούχος εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις σε φορολογικό έτος μεταγενέστερο. 

Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι για την υπαγωγή εισοδήματος σε φόρο απαιτείται να συντρέχουν για το εισόδημα αυτό σωρευτικά δύο προϋποθέσεις: α) να έχει καταστεί δεδουλευμένο εντός του οικείου φορολογικού έτους και β) να έχει αποκτηθεί το δικαίωμα είσπραξής του εντός του ίδιου έτους.

Επειδή ο προσφεύγων, για τις μεταβολές που συμφωνούσε δια λόγου με τους εκάστοτε μισθωτές, όπως ισχυρίζεται, δεν προέβαινε στην υποβολή της αντίστοιχης τροποποιητικής σύμβασης μίσθωσης, έτσι ώστε να συμφωνούν με τα πραγματικώς καταβληθέντα μισθώματα.

Επειδή ο προσφεύγων, δεν προέβη σε οποιαδήποτε εκχώρηση μη εισπραχθέντων μισθωμάτων στο Δημόσιο, για τις χρήσεις 2013 & 2014 χωρίς αντάλλαγμα, προκειμένου αυτό να υποκατασταθεί στα δικαιώματα του εκχωρητή , αλλά ούτε μέχρι την προθεσμία υποβολής των δηλώσεων για τις χρήσεις 2015 & 2016 εκδόθηκε σε βάρος του μισθωτή διαταγή πληρωμής ή άλλο σχετικό όπως αναφέρονται στην παρ. 4 του Άρθρου 39 του Ν.4172/2013.

Αποφασίζουμε

Την απόρριψη της με αριθμ. πρωτ /08.11.2018 ενδικοφανούς προσφυγής του …, με Α.Φ.Μ

Οριστική φορολογική υποχρέωση ανά χρήση έχει ως εξής:


ΧΡΗΣΗ 2013
 

ΧΡΗΣΗ 2014

 

ΧΡΗΣΗ 2015
 

ΧΡΗΣΗ 2016
 

Για τα φορολογικά έτη 2014, 2015 και 2016 επί του οφειλόμενου φόρου θα υπολογιστούν κατά την καταβολή και τόκοι σύμφωνα με τις διατάξεις του αρθ. 53 του Κ.Φ.Δ..

Η παρούσα απόφαση να κοινοποιηθεί από αρμόδιο όργανο με τη νόμιμη διαδικασία στην υπόχρεη.

ΜΕ ΕΝΤΟΛΗ ΤΟΥ ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΥ ΤΗΣ Δ/ΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ 

Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ 
ΓΕΩΡΓΙΟΣ ΦΑΚΟΣ

Ακριβές Αντίγραφο 
Η Υπάλληλος του Τμήματος Διοικητικής Υποστήριξης

Σ η μ ε ί ω σ η : Κατά της απόφασης αυτής επιτρέπεται η άσκηση προσφυγής ενώπιον των αρμόδιων Διοικητικών Δικαστηρίων εντός τριάντα (30) ημερών από την κοινοποίησή της.