Νέες διευκρινίσεις για τους κανόνες που πρέπει να ισχύουν σχετικά με τις προθεσμίες παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου να διενεργήσει έλεγχο και να κοινοποιήσει πράξεις επιβολής φόρων και προστίμων σε υποθέσεις φορολογίας εισοδήματος και ΦΠΑ προκύπτουν από μία νέα απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας.
Με την απόφαση αυτή ορίζεται πλέον ότι ο χρόνος παραγραφής δεν μπορεί να υπερβεί τα 15 έτη σε περίπτωση μη υποβολής αρχικής εμπρόθεσμης δήλωσης και υποβολής εκ των υστέρων, εκπρόθεσμης δήλωσης.
Πρόκειται για την υπ’ αριθμόν 732/2019 απόφαση του ΣτΕ, με την οποία έγιναν δεκτά τα εξής:
1) Σε περίπτωση υποβολής εκπρόθεσμης δήλωσης κατά το τελευταίο έτος της δεκαπενταετούς προθεσμίας παραγραφής η οποία -σύμφωνα με τη διάταξη του εδαφίου α’ της παραγράφου 5 του άρθρου 84 του ν. 2238/1994 (παλαιού Κ.Φ.Ε.)- ισχύει για τις περιπτώσεις μη υποβολής δήλωσης και για χρήσεις μέχρι το έτος 2013, δεν τυγχάνει εφαρμογής η διάταξη του εδαφίου β της παραγράφου 5 του ιδίου άρθρου και, επομένως, δεν χωρεί περαιτέρω παρέκταση της δεκαπενταετούς προθεσμίας παραγραφής. Και τούτο διότι επιμήκυνση της προθεσμίας παραγραφής μετά το δέκατο πέμπτο έτος από τη λήξη της προθεσμίας για την επίδοση της δήλωσης, με αποτέλεσμα το συνολικό διάστημα παραγραφής να εκτείνεται στα δεκαοκτώ έτη από τη λήξη της ως άνω προθεσμίας, αντίκειται στην αρχή της ασφάλειας του δικαίου και στην αρχή της αναλογικότητας, καθώς η καθιέρωση ενός τόσο μεγάλου διαστήματος παραγραφής -πέραν της δεκαπενταετίας- εμφανώς βαίνει πέραν του μέτρου που είναι αναγκαίο και εύλογο για τον εντοπισμό περιπτώσεων φοροδιαφυγής, χωρίς να διασφαλίζει ούτε την εισπραξιμότητα των καταλογιζόμενων ποσών, και, ως εκ τούτου, κατ’ αποτέλεσμα, ούτε την τήρηση της αρχής της ισότητας ενώπιον των δημοσίων βαρών, ούτε τα συνταγματικώς προστατευόμενα συμφέροντα και δικαιώματα του διοικούμενου, ενώ, αντίθετα, ενθαρρύνει την απραξία της φορολογικής διοίκησης, η οποία, ωστόσο, όπως προεκτέθηκε, οφείλει επικαίρως να ερευνά και να εξακριβώνει και τις περιπτώσεις υποχρέων που δεν έχουν υποβάλει δήλωση.
2) Για τους ίδιους λόγους δεν συντρέχει λόγος επιμηκύνσεως της προθεσμίας παραγραφής πέραν της δεκαπενταετίας σε περίπτωση που η εκπρόθεσμη δήλωση υποβληθεί κατά το δέκατο τρίτο ή κατά το δέκατο τέταρτο έτος από τη λήξη της προθεσμίας για την επίδοση της δήλωσης. Με βάση τα ανωτέρω, πρέπει να γίνει δεκτό ότι η κατ’ άρθρο 84 παρ. 5 εδ. α΄ του Κ.Φ.Ε. δεκαπενταετής προθεσμία για την έκδοση και κοινοποίηση της καταλογιστικής πράξης τίθεται κατά νόμο ως ανώτατο χρονικό όριο παραγραφής και επί εκπρόθεσμης δηλώσεως.
3) Σε περίπτωση εκπρόθεσμης υποβολής δηλώσεως εντός της κατ’ άρθρον 84 παρ. 1 του ν. 2238/1994 προθεσμίας πενταετούς παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου να επιβάλει τον οικείο φόρο ισχύει κατ’ αρχήν η προβλεπόμενη στη διάταξη αυτή (84 παρ. 1) πενταετής προθεσμία παραγραφής από το τέλος του έτους μέσα στο οποίο λήγει η προθεσμία για την επίδοση της δήλωσης. Σε περίπτωση, όμως, που η εκπρόθεσμη δήλωση υποβληθεί κατά το τελευταίο έτος της ως άνω πενταετούς προθεσμίας παραγραφής, τότε, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 84 παρ. 5 εδάφιο β του ν. 2238/1994, το δικαίωμα του Δημοσίου να κοινοποιήσει το φύλλο ελέγχου παραγράφεται μετά την πάροδο τριετίας από τη λήξη του έτους υποβολής της εκπρόθεσμης δήλωσης.
4) Σε περίπτωση εκπρόθεσμης υποβολής δηλώσεως μετά την πάροδο της προθεσμίας πενταετούς παραγραφής του άρθρου 84 παρ. 1 του ν. 2238/1994, το δικαίωμα του Δημοσίου για κοινοποίηση φύλλου ελέγχου παραγράφεται κατ’ αρχήν μετά την πάροδο τριετίας από τη λήξη του έτους υποβολής της εκπρόθεσμης δήλωσης, με ανώτατο, ωστόσο, χρονικό όριο παραγραφής την οριζόμενη στο άρθρο 84 παρ. 5 εδάφιο α΄ του ν. 2238/1994 προθεσμία των δεκαπέντε ετών από τη λήξη της προθεσμίας για την επίδοση της δήλωσης.
Οι χρόνοι επίλυσης φορο-υποθέσεων
Μετά και την έκδοση της απόφασης αυτής από το ΣτΕ οι κανόνες που ισχύουν πλέον σχετικά με την παραγραφή των υποθέσεων φορολογίας εισοδήματος και ΦΠΑ είναι οι εξής:
α) Η κανονική περίοδος παραγραφής είναι πενταετής. Η πενταετία αρχίζει να «μετράει» αμέσως μετά το τέλος του έτους εντός του οποίου πρέπει να υποβληθεί η σχετική φορολογική δήλωση. Π.χ. η προθεσμία παραγραφής υποθέσεων φορολογίας εισοδήματος του έτους 2013 λήγει στις 31-12-2019, δηλαδή 5 έτη ακριβώς μετά την 31η-12-2014.
β) Στις περιπτώσεις που οι φοροελεγκτικές αρχές εντοπίζουν, μετά τη λήξη της κανονικής πενταετούς περιόδου παραγραφής, στοιχεία τα οποία θεωρούνται «συμπληρωματικά» και αποδεικνύουν ότι το πραγματικό ύψος της φορολογητέας ύλης και του φόρου που έπρεπε να πληρώσει ο φορολογούμενος είναι μεγαλύτερο κι ότι οι υποβληθείσες δηλώσεις ήταν ανακριβείς, τότε η περίοδος παραγραφής παρατείνεται για 5 ακόμη έτη και γίνεται δεκαετής.
γ) Στις περιπτώσεις που οι φοροελεγκτικές αρχές διαπιστώνουν ότι για κάποιο έτος δεν υποβλήθηκε δήλωση ΦΠΑ, η προθεσμία παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου για έλεγχο του συγκεκριμένου έτους και επιβολή φόρων και προστίμων γίνεται δεκαετής, παρατείνεται δηλαδή κατά 5 επιπλέον χρόνια μετά τη λήξη της κανονικής (πενταετούς) προθεσμίας παραγραφής.
δ) Στις περιπτώσεις που οι φοροελεγκτικές αρχές διαπιστώνουν ότι για κάποιο έτος δεν υποβλήθηκε δήλωση φορολογίας εισοδήματος, η προθεσμία παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου για έλεγχο του συγκεκριμένου έτους και επιβολή φόρων και προστίμων γίνεται δεκαπενταετής, παρατείνεται δηλαδή κατά 10 επιπλέον χρόνια μετά τη λήξη της κανονικής πενταετούς προθεσμίας παραγραφής.
ε) Εάν υποβληθεί εκπρόθεσμη δήλωση φορολογίας εισοδήματος εντός της κανονικής πενταετούς περιόδου παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου για έλεγχο, η προθεσμία παραγραφής δεν παρατείνεται πλέον, αλλά παραμένει πενταετής.
στ) Εάν η εκπρόθεσμη δήλωση φορολογίας εισοδήματος υποβληθεί το τελευταίο έτος της κανονικής πενταετούς περιόδου παραγραφής, τότε η προθεσμία παραγραφής παρατείνεται για τρία ακόμη έτη, γίνεται δηλαδή, στην ουσία, οκταετής.
ζ) Εάν υποβληθεί εκπρόθεσμη δήλωση φορολογίας εισοδήματος μετά την πενταετή περίοδο παραγραφής του δικαιώματος του Δημοσίου για έλεγχο, τότε ισχύει τριετής προθεσμία παραγραφής, η οποία αρχίζει από τη λήξη του έτους υποβολής της εκπρόθεσμης δήλωσης. Ωστόσο, το ανώτατο χρονικό όριο της προθεσμίας παραγραφής δεν μπορεί να είναι μεγαλύτερο από διάστημα 15 ετών το οποίο αρχίζει από τη λήξη της προθεσμίας για την επίδοση της δήλωσης.
η) Για τις χρήσεις των ετών 2012 και μετά προβλέπεται εικοσαετής περίοδος παραγραφής, σε περίπτωση διαπίστωσης φοροδιαφυγής. Η περίοδος αυτή αρχίζει με τη λήξη του έτους εντός του οποίου πρέπει να υποβληθεί η σχετική αρχική εμπρόθεσμη δήλωση.
