Όπως έχει κριθεί παγίως από την νομολογία, σε περίπτωση που το δάνειο δεν καταρτίσθηκε εγγράφως, σε τέλος χαρτοσήμου θα υπαχθεί ή η εγγραφή του δανείου αυτού στα βιβλία των συμβαλλόμενων επιτηδευματιών, η οποία (εγγραφή) εξομοιώνεται με έγγραφο (ΣτΕ 2699/1972, 3013/1984, 1802/1993, 1927/1994 κ.λπ), ή η σχετική περί του δανείου αυτού εξοφλητική απόδειξη, επειδή και η απόδειξη αυτή αποτελεί έγγραφο, κατά την έννοια του νόμου (άρθρα 13 παρ. 1β ή 15 παρ. 1β Κ.Τ.Χ. και ΣτΕ 3914/1977).
Του Γιώργου Δαλιάνη*
Περαιτέρω, η κατά τα ανωτέρω εγγραφή στα βιβλία πρέπει να προκύπτει από τα βιβλία της επιχείρησης και όχι από τα βιβλία τρίτων (ΣτΕ 600/1973). Συνεπώς, τα στοιχεία της σύμβασης δανείου πρέπει να προκύπτουν είτε από τη σχετική σύμβαση είτε από την εγγραφή στα βιβλία, η οποία λογίζεται ως έγγραφο που αποδεικνύει την σύμβαση (ΣτΕ 190/2009, 2911/1993, 2134/1987). Σε περίπτωση, λοιπόν, που δεν συντάχθηκε έγγραφο κατά τη σύσταση ή την εξόφληση του δανείου, ούτε υπάρχει σχετική εγγραφή στα βιβλία των επιτηδευματιών, δεν συντρέχει περίπτωση καταβολής τέλους χαρτοσήμου, έστω και αν η παράλειψη αυτή έγινε σκόπιμα προς αποφυγή της καταβολής του οφειλόμενου τέλους χαρτοσήμου (ΣτΕ 1514/1956, 578/1957).
Με βάση μία απόφαση της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών Θεσσαλονίκης (υπ’ αριθ. 259/2019 ΔΕΔ Θεσ/νικης) κρίθηκε νόμιμος ο καταλογισμός τελών χαρτοσήμου σε ποσά που καταβλήθηκαν σε τραπεζικό λογαριασμό προσώπου, τα οποία ο έλεγχος έκρινε ότι δόθηκαν στα πλαίσια άτυπου δανείου. Με την εν λόγω απόφαση γίνεται μία διασταλτική ερμηνεία ως προς το τι συνιστά τήρηση έγγραφου τύπου για την κατάρτιση σύμβασης δανείου και για την εντεύθεν επιβολή τελών χαρτοσήμου.
Πιο συγκεκριμένα, στην περίπτωση αυτή με την ενδικοφανή προσφυγή ο προσφεύγων ζήτησε την ακύρωση των πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού τελών χαρτοσήμου, βάσει των οποίων επιβλήθηκε χαρτόσημο 3,6% για δάνεια μεταξύ ιδιωτών, για τον λόγο ότι ούτε στην έκθεση ελέγχου, ούτε στις προσβαλλόμενες πράξεις έγινε μνεία περί ύπαρξης έγγραφης σύμβασης δανείου ή εγγραφής στα βιβλία η οποία να περιέχει τα απαραίτητα στοιχεία, ώστε από την εγγραφή αυτή και μόνο να προκύπτει η συνομολόγηση της υποκείμενης σε τέλος χαρτοσήμου σύμβασης, αλλά αντιθέτως χαρακτηρίσθηκε ρητώς υπό του ελέγχου ως άτυπο το εν λόγω δάνειο («ο έλεγχος κατέληξε στο συμπέρασμα ότι οι πιστώσεις σε λογαριασμό του προσφεύγοντα αφορούν την αποπληρωμή άτυπου δανείου») και ως εκ τούτου, ελλείπει το στοιχείο του έγγραφου τύπου που απαιτείται για τον καταλογισμό τελών χαρτοσήμου, με βάση τη σχετική νομοθεσία.
Ωστόσο, με την ως άνω απόφαση κρίθηκε ότι «Επειδή, το βιβλιάριο καταθέσεων ταμιευτηρίου, το οποίο εκδίδει και παραδίδει στον καταθέτη η ανώνυμη τραπεζική εταιρεία και στο οποίο απεικονίζονται, από τον Η/Υ της, τόσο η αρχική κατάθεση, όσο και οι μεταγενέστερες καταθέσεις ή αναλήψεις χρημάτων που ο ίδιος υπογράφει και που τηρούνται στο αρχείο της τράπεζας και στην μνήμη του Η/Υ. Το βιβλιάριο καταθέσεων, μόλις προσκομισθεί, εξομοιώνεται με ιδιωτικό έγγραφο, κατά την έννοια της ΚΠολΔ 444 αριθ. 3 και αποτελεί πλήρη απόδειξη, κατ’ άρθρο 448 παρ. 2 ΚΠολΔ, για όσα γεγονότα και πράγματα αναγράφει με μηχανική απεικόνιση, επιτρεπομένης μόνο της ανταποδείξεως κατά της αληθείας των εγγραφών (6812/2003 ΕφΑθ)».
Με βάση την ως άνω απόφαση, λοιπόν, η έννοια του άτυπου δανείου, για το οποίο δεν καταλογίζονται τέλη χαρτοσήμου, περιορίζεται στην καταβολή αυτού με μετρητά και χωρίς έγγραφη συμφωνία, διότι εάν η κατάθεση του ποσού γίνει σε τραπεζικό λογαριασμό και κριθεί υπό του ελέγχου ότι πρόκειται για δάνειο τότε θεωρείται ότι έχει τηρηθεί ο έγγραφος τύπος και συνεπώς καταλογίζονται τέλη χαρτοσήμου.
Η απόφαση αυτή εισάγει νέα δεδομένα για τα τέλη χαρτοσήμου σε δάνειο, καθώς μέχρι στιγμής έχουν η προσέγγιση της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών ήταν διαφορετική. Συγκεκριμένα, με την υπ’ αριθ. 1957/2016 απόφαση της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών έχει κριθεί ότι «μόνο το γεγονός της μεταφοράς χρημάτων από τον έναν λογαριασμό προς τον άλλο, δεν δύναται να αποδείξει ότι η αιτία των ως άνω κινήσεων ήταν υφιστάμενη δανειακή σύμβαση», καθώς «η φορολογική Αρχή, η οποία φέρει το σχετικό βάρος απόδειξης, δεν επικαλείται κάποιο άλλο ουσιαστικό στοιχείο (εγγραφή στα βιβλία ή έγγραφο), από το οποίο να προκύπτει η σύναψη τέτοιας συμβάσεως, προκειμένου να πληρούνται οι προϋποθέσεις που ο νόμος ορίζει ώστε να καταλογίσει επ’ αυτής τέλη χαρτοσήμου» και με το σκεπτικό αυτό έγινε δεκτή ενδικοφανής προσφυγή φορολογούμενου με αίτημα την ακύρωση των οριστικών Πράξεων Διορθωτικού Προσδιορισμού Κώδικα Τελών Χαρτοσήμου.
Την ίδια θέση έχει πάρει και μάλιστα πολύ πρόσφατα η Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών και με την υπ’ αριθ. 155/2019 απόφασή της με την οποία έκανε δεκτή ενδικοφανή προσφυγή και έκρινε ότι μόνη η κατάθεση του προϊόντος του δανείου σε τραπεζικό λογαριασμό δεν αρκεί για την υπαγωγή του σε τέλος χαρτοσήμου, καθώς για «κριθέντα ως δάνεια μεταξύ ιδιωτών προκειμένου να υπαχθούν σε τέλος χαρτοσήμου απαιτείται η ύπαρξη εγγράφου ή εγγραφή στα βιβλία των επιτηδευματιών. Σε περίπτωση δε, που δεν συντάχθηκε έγγραφο κατά τη σύσταση ή την εξόφληση του δανείου, ούτε υπάρχει σχετική εγγραφή στα βιβλία επιτηδευματιών, δεν συντρέχει περίπτωση καταβολής τέλους χαρτοσήμου». Στο σημείο δε αυτό θα θέλαμε να υπενθυμίσουμε ότι οι κινήσεις τραπεζικών λογαριασμών αποτελούν καταρχήν μέσο πραγματοποίησης πληρωμών (όπως τα μετρητά, η επιταγή, η συναλλαγματική κ.ο.κ.) ασχέτως γίνεται χρήση-αξιοποίηση του τραπεζικού συστήματος και για άλλους σκοπούς.
