ΔΕΔ Α 2/2021 Κ.Φ.Δ. – Ε.Λ.Π. – Επιβολή προστίμου λόγω μη λήψης φορολογικών στοιχείων παραλαβής/αγοράς και λόγω μη έκδοσης φορολογικών στοιχείων πώλησης

42

ΑΠΟΦΑΣΗ

Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

Έχοντας υπ’ όψη:

1. Τις διατάξεις :
α. του άρθρου 63 του ν. 4174/2013 (ΦΕΚ Α’ 170), όπως τροποποιήθηκε ισχύει.
β. του άρθρου 10 της Δ.ΟΡΓ.Α 1125859 ΕΞ 2020/23.10.2020 Απόφασης του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε. (ΦΕΚ Β’ 4738/26.10.2020) με θέμα «Οργανισμός της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.)».
γ. της ΠΟΛ 1064/12.04.2017 Απόφασης του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ Β’ 1440/27-04-2017).
δ. Του άρθρου έκτου, παράγραφος 4, της από 30/03/2020 Πράξης Νομοθετικού Περιεχομένου (ΦΕΚ Α’ 75) όπως κυρώθηκε με το ν. 4684/2020 (ΦΕΚ Α’ 86), καθώς και της υπ’ αριθμ. Α 1273/2020 Απόφασης του Υφυπουργού Οικονομικών και του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ Β’ 5597/21-12-2020).

2. Την ΠΟΛ 1069/4-3-2014 Εγκύκλιο της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών.

3. Την υπ’ αριθμόν Δ.Ε.Δ. 1126366 ΕΞ 2016/30-8-2016 (ΦΕΚ 2759/τ.Β’/01-09-2016) Απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών «Παροχή εξουσιοδότησης υπογραφής».

4. Τη με ημερομηνία κατάθεσης 11-8-2020 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανή προσφυγή της εταιρείας « » με ΑΦΜ , με έδρα τα , κατά
των κάτωθι πράξεων:

Α/ΑΑριθμός πράξηςΗμερομηνία πράξηςΗμερομηνία κοινοποίησης πράξηςΕίδος προστίμουΦορολογικό έτοςΣΥΝΟΛΙΚΟ ΠΟΣΟ ΚΑΤΑΛΟΓΙΣΜΟΥ
1…………………14-7-202024-7-2020Πρόστιμο άρθρου 58Α του ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ)20191.826,53€
2…………………14-7-202024-7-2020Πρόστιμο άρθρου 54 του ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ)20191.000,00€


της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. ΠΑΛΛΗΝΗΣ καθώς και τα προσκομιζόμενα με αυτήν σχετικά 

5. Τις στην ανωτέρω παράγραφο 4 Πράξεις Επιβολής Προστίμου της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. ΠΑΛΛΗΝΗΣ, φορολογικού έτους 2019, των οποίων ζητείται η ακύρωση, καθώς και την από 25-2-2020 οικεία έκθεση μερικού επιτόπιου ελέγχου εφαρμογής των διατάξεων του ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.) & του ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.) της Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. ΑΤΤΙΚΗΣ.

6. Τις απόψεις της Δ.Ο.Υ. ΠΑΛΛΗΝΗΣ.

7. Την εισήγηση του ορισθέντος υπαλλήλου του Τμήματος Α5 όπως αποτυπώνεται στο σχέδιο της απόφασης.

Επί της από 11-8-2020 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής της εταιρείας « » με ΑΦΜ , η οποία κατατέθηκε εμπρόθεσμα και μετά την μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα:

Με την με αριθ / 14-7-2020 πράξη επιβολής προστίμου του άρθρου 58Α του ν. 4174/2013 της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. ΠΑΛΛΗΝΗΣ, φορολογικού έτους 2019, επιβλήθηκε σε βάρος της προσφεύγουσας εταιρείας πρόστιμο, ποσού 1.826,53€, διότι κατά το χρονικό διάστημα από 26-2-2019 έως 20-6-2019 δεν εκδόθηκαν Α.Λ.Π. ή άλλα φορολογικά στοιχεία, σε άγνωστο αριθμό περιπτώσεων, 28.577,54 λίτρων υγραερίου κίνησης (σε θερμοκρασία 15°C), συνολικής καθαρής αξίας 15.221,10€ πλέον Φ.Π.Α. 24% αξίας 3.653,06€, κατά παράβαση των συνδυασμένων διατάξεων των άρθρων 8, 12 και 13 του ν. 4308/2014.

Με την με αριθ / 14-7-2020 πράξη επιβολής προστίμου του άρθρου 54 του ν. 4174/2013, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. ΠΑΛΛΗΝΗΣ, φορολογικού έτους 2019, επιβλήθηκε σε βάρος της προσφεύγουσας εταιρείας πρόστιμο, ποσού 1.000,00€, διότι κατά το χρονικό διάστημα από 26-2-2019 έως 20-6-2019 αγόρασε 29.912,55 λίτρα υγραερίου κίνησης (σε θερμοκρασία 15οφ, χωρίς τη λήψη ή έκδοση παραστατικών διακίνησης (αξιακά ή ποσοτικά), συνολικής καθαρής αξίας 15.833,76€ πλέον Φ.Π.Α. 24% αξίας 3.800,10€, κατά παράβαση των συνδυασμένων διατάξεων των άρθρων 5, 8 και 13 του ν. 4308/2014.

Ιστορικό

Αφορμή του παρόντος ελέγχου ήταν η με αριθ /2019 εντολή ελέγχου του Προϊσταμένου της Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. ΑΤΤΙΚΗΣ, προκειμένου να διαπιστωθεί η ορθή τήρηση των διατάξεων του ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.) και του ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.). Την 20-6-2019, ημέρα Πέμπτη διενεργήθηκε μερικός επιτόπιος έλεγχος στην έδρα της προσφεύγουσας εταιρείας, όπου διαπιστώθηκε αρχικά ότι η εν λόγω εταιρεία εκδίδει:

• Α.Λ.Π. από Φ.Η.Μ. με αριθ. μητρώου και αριθ. δήλωσης / 9-6-2016. Ο έλεγχος παρέλαβε την με αριθ. 1 Α.Λ.Π., αξίας 0,10€ και μερικό σύνολο ημέρας (Χ) 0,10€.

• Α.Λ.Π. από Φ.Η.Μ. με αριθ. μητρώου και αριθ. δήλωσης / 9-6-2016.

Ο έλεγχος παρέλαβε αντίγραφο Ζ εκδοθέντος την 20-6-2019 και ώρα 11:09.

Εν συνεχεία, ο έλεγχος προέβη σε σύνταξη του από 20-6-2019 και ώρα 14:30 πρωτοκόλλου καταγραφής των ενδείξεων υπόλοιπης ποσότητας της δεξαμενής υγραερίου κίνησης και έλαβε αντίγραφο του βιβλίου παραλαβής και διακίνησης υγραερίου, περιόδου από 26-2-2019 έως 20-6-2019, καθώς γνωστοποιήθηκε στον έλεγχο ότι η προσφεύγουσα εταιρεία είχε ελεγχθεί από το Δ’ Τελωνείο για την περίοδο από 1-1-2018 έως 26-2-2019. Επιπλέον, ο έλεγχος παρέλαβε α) τρία (3) πρωτότυπα τιμολόγια αγοράς υγραερίου από την εταιρεία (ΑΦΜ: ) με α/α 750, 773 και 778, β) ένα (1) τιμολόγιο-δελτίο αποστολής της εταιρείας (ΑΦΜ: ) με α/α 174. Με το πέρας του ελέγχου εκδόθηκε και επιδόθηκε στην προσφεύγουσα εταιρεία η με αριθ / 20-6-2019 πρόσκληση προσκόμισης βιβλίων και στοιχείων, με την οποία ζητήθηκαν φωτοαντίγραφα όλων των δελτίων αποστολής και των αντίστοιχων τιμολογίων για τις παραλαβές-αγορές υγραερίου κίνησης, περιόδου από 26-2-2019 έως 20-6-2019 καθώς και των βιβλίων για την συγκεκριμένη περίοδο. Κατόπιν προσκόμισης των ανωτέρω ζητηθέντων στοιχείων με το με αριθ. πρωτ / 13-11-2019 έγγραφο εκδόθηκε η με αριθ. /2019 εντολή ελέγχου, βάσει της οποίας οι αρμόδιοι ελεγκτές της Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. ΑΤΤΙΚΗΣ, για την περίοδο από 26-2-2019 έως 20-6-2019, διενήργησαν έλεγχο με τη μέθοδο της «κλειστής αποθήκης» και συνέταξαν το από 13-11-2019 πρωτόκολλο ποσοτικής καταμέτρησης, βάσει του οποίου διαπιστώθηκε ότι η προσφεύγουσα εταιρεία, κατά το χρονικό διάστημα από 26-2-2019 έως 20-6-2019, δεν εξέδωσε Α.Λ.Π. ή άλλα φορολογικά στοιχεία, σε άγνωστο αριθμό περιπτώσεων, 28.577,54 λίτρων υγραερίου κίνησης (σε θερμοκρασία 15°C), συνολικής καθαρής αξίας 15.221,10€ πλέον Φ.Π.Α. 24% αξίας 3.653,06€, κατά παράβαση των συνδυασμένων διατάξεων των άρθρων 8, 12 και 13 του ν.4308/2014 και επιπλέον, κατά το ίδιο χρονικό διάστημα αγόρασε 29.912,55 λίτρα υγραερίου κίνησης (σε θερμοκρασία 15Τ), χωρίς τη λήψη ή έκδοση παραστατικών διακίνησης (αξιακά ή ποσοτικά), συνολικής καθαρής αξίας 15.833,76€ πλέον Φ.Π.Α. 24% αξίας 3.800,10€, κατά παράβαση των συνδυασμένων διατάξεων των άρθρων 5, 8 και 13 του ν. 4308/2014.

Κατόπιν των ανωτέρω ο έλεγχος εξέδωσε:

1. Το με αριθ / 13-11-2019 Σημείωμα Διαπιστώσεων Ελέγχου (Σ.Δ.Ε.) – Κλήση σε Ακρόαση.

2. Τον με αριθ / 13-11-2019 Προσωρινό Προσδιορισμό Προστίμου, τα οποία υπέγραψε και παρέλαβε ο λογιστής της προσφεύγουσας εταιρείας, κος

Η προσφεύγουσα εταιρεία ανταποκρίθηκε στο ανωτέρω Σ.Δ.Ε. – Κλήση σε Ακρόαση με το με αριθ. πρωτ / 3-12-2019 υπόμνημα.

Ο έλεγχος της Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. ΑΤΤΙΚΗΣ αξιολογώντας τα ανωτέρω στοιχεία προώθησε, λόγω αρμοδιότητας, στην Δ.Ο.Υ. ΠΑΛΛΗΝΗΣ την από 25-2-2020 έκθεση ελέγχου και τον φάκελο με τα ανωτέρω πορίσματα και έγγραφα και εν συνεχεία, η Δ.Ο.Υ. ΠΑΛΛΗΝΗΣ προέβη στην έκδοση των ως άνω προσβαλλόμενων πράξεων.

Η προσφεύγουσα εταιρεία, με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζητά την ακύρωση, των ως άνω προσβαλλόμενων πράξεων, προβάλλοντας τους εξής ισχυρισμούς:

1. Οι προσβαλλόμενες πράξεις τυγχάνουν νομικά πλημμελείς και ακυρωτέες καθόσον στην οικεία έκθεση ελέγχου δεν τεκμηριώνεται πλήρως και επαρκώς και με συγκεκριμένα στοιχεία η καταλογισθείσα παράβαση περί μη έκδοσης φορολογικών στοιχείων.

2. Ο καταλογισμός των ως άνω προστίμων με την αιτιολογία ότι δεν εκδόθηκαν φορολογικά στοιχεία, κατά παράβαση των διατάξεων των συνδυασμένων διατάξεων των άρθρων 8, 12 και 13 του ν. 4308/2014 και δεν ελήφθησαν φορολογικά στοιχεία κατά παράβαση των συνδυασμένων διατάξεων των άρθρων 5, 8 και 13 του ν. 4308/2014 αντίκειται στις Συνταγματικά καθιερωμένες και προστατευόμενες αρχές της χρηστής Διοίκησης.

ΩΣ ΠΡΟΣ ΤΗΝ ΕΠΙΒΟΛΗ ΠΡΟΣΤΙΜΟΥ ΤΟΥ ΑΡΘΡΟΥ 58Α ΚΑΙ ΤΟΥ ΑΡΘΡΟΥ 54 ΤΟΥ ν. 4174/2013

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 5 «Διασφάλιση αξιοπιστίας λογιστικού συστήματος» του ν. 4308/2014 (ΦΕΚ Α’ 251) ορίζεται ότι: «1. Η διοίκηση της οντότητας έχει την ευθύνη της τήρησης αξιόπιστου λογιστικού συστήματος και κατάλληλων λογιστικών αρχείων για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών, σύμφωνα με τις ρυθμίσεις του παρόντος νόμου ή, σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Α, κατά περίπτωση. Το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους για τους σκοπούς αυτού του νόμου.
2. Γα την εκπλήρωση της υποχρέωσης της παραγράφου 1, τα λογιστικά αρχεία:
α) Τηρούνται με τάξη, πληρότητα και ορθότητα ως προς τον εντοπισμό, την καταγραφή και την επεξεργασία των λογιστικών δεδομένων που προκύπτουν από τις συναλλαγές και τα γεγονότα της οντότητας.
β) Συμμορφώνονται προς τις απαιτήσεις αυτού του νόμου.
γ) Υποστηρίζουν τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, σύμφωνα με τις απαιτήσεις αυτού του νόμου.
3. Το λογιστικό σύστημα πρέπει να παρέχει τη δυνατότητα σε ένα πρόσωπο, που διαθέτει τις απαιτούμενες γνώσεις και εμπειρία, να αποκτά, εντός ευλόγου χρόνου, κατανόηση της δομής και της λειτουργίας του, των τηρούμενων αρχείων στα οποία καταχωρούνται οι συναλλαγές και τα γεγονότα της οντότητας, καθώς και της χρηματοοικονομικής κατάστασης στην οποία βρίσκεται η οντότητα.
5. Κάθε συναλλαγή και γεγονός που αφορά την οντότητα τεκμηριώνεται με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια). Τα παραστατικά αυτά εκδίδονται είτε από την οντότητα είτε από τους συναλλασσόμενους με αυτήν είτε από τρίτους, σε έντυπη ή σε ηλεκτρονική μορφή, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο αυτόν. Τα παραστατικά αναφέρουν όλες τις απαραίτητες πληροφορίες για την ασφαλή ταυτοποίηση κάθε μίας συναλλαγής ή γεγονότος, και σε κάθε περίπτωση όσα ορίζει ο παρών νόμος.
6. Ο συναλλασσόμενος με την οντότητα ή το τρίτο μέρος που εκδίδει παραστατικά της παραγράφου 5 του παρόντος άρθρου για λογαριασμό της οντότητας, οφείλει να αποστέλλει στην οντότητα τα εκδιδόμενα παραστατικά ή κατ’ ελάχιστον όλες τις απαιτούμενες πληροφορίες, σε επαρκή χρόνο για την εκπλήρωση κάθε νόμιμης υποχρέωσης και από τα δύο μέρη.
7. Η οντότητα εφαρμόζει κατάλληλες κατά την κρίση της δικλίδες για:
α) Τη διασφάλιση ότι υπάρχει αξιόπιστη και ελέγξιμη αλληλουχία τεκμηρίων (ελεγκτική αλυσίδα) για κάθε συναλλαγή ή γεγονός, από το χρόνο που προέκυψαν μέχρι το διακανονισμό τους.
β) Τη δημιουργία αξιόπιστης και ελέγξιμης αλληλουχίας τεκμηρίων, που διασφαλίζει την ευχερή συσχέτιση των συναλλαγών και άλλων γεγονότων με τα λογιστικά αρχεία και τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις.
γ) Την επίτευξη εύλογης διασφάλισης ως προς την αυθεντικότητα των παραστατικών (τεκμηρίων) της προηγούμενης παραγράφου και την ακεραιότητα του περιεχομένου τους, με σκοπό την επιβεβαίωση της προέλευσης αυτών και την τεκμηρίωση της συναλλαγής.
8. Ειδικά, η οντότητα παρακολουθεί με κατάλληλες δικλίδες τα παραλαμβανόμενα και αποστελλόμενα αποθέματα είτε έχουν τιμολογηθεί είτε όχι. Ομοίως παρακολουθεί τα αποθέματά της σε χώρους τρίτων ή τα αποθέματα τρίτων σε δικούς της χώρους. Κατ’ ελάχιστο, για τις διακινήσεις αυτές παρακολουθούνται:
α) η πλήρης επωνυμία ή το ονοματεπώνυμο, η διεύθυνση και ο Αριθμός Φορολογικού Μητρώου (Α.Φ.Μ.) του εμπλεκόμενου μέρους,
β) η ποσότητα και το είδος των διακινούμενων αγαθών, και
γ) η ημερομηνία που έγινε η διακίνηση.
9. Η υποχρέωση της παραγράφου 8 εκπληρούται και όταν η οντότητα τηρεί με τάξη, πληρότητα και ορθότητα τα παραστατικά στοιχεία διακίνησης ή τα τιμολόγια πώλησης ή τις αποδείξεις λιανικής πώλησης, κατά περίπτωση, που εκδίδει ή λαμβάνει για τις σχετικές διακινήσεις των αγαθών, ώστε η οντότητα να είναι σε θέση να τεκμηριώνει οποτεδήποτε τις διακινήσεις αυτών. ‘Οταν δεν έχει ληφθεί παραστατικό διακίνησης ή πώλησης, η οντότητα καταχωρεί σε κατάλληλο αρχείο τις απαιτούμενες πληροφορίες της παραγράφου 8(α) έως και 8(γ), αμελλητί με την παραλαβή των αποθεμάτων».

Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 8 «Τιμολόγιο πώλησης» του ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.), όπως τροποποιήθηκε και ισχύει από το άρθρο 64 του ν. 4484/2017 (ΦΕΚ Α’ 110) ορίζεται ότι:
«1. Τιμολόγιο είναι το στοιχείο που εκδίδεται από την υποκείμενη σε αυτόν το νόμο οντότητα για κάθε πώληση αγαθών και παροχή υπηρεσιών, εντός της χώρας ή άλλης χώρας μέλους της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή προς άλλη χώρα, καθώς και σε κάθε περίπτωση συναλλαγής που υπόκειται σε Φόρο Προστιθέμενης Αξίας (Φ.Π.Α.), βάσει της ισχύουσας νομοθεσίας.
2. Κάθε έγγραφο που περιλαμβάνει όλες τις πληροφορίες που απαιτούνται για το τιμολόγιο θεωρείται τιμολόγιο, με την προϋπόθεση ότι ο παραλήπτης των αγαθών ή υπηρεσιών που υπόκεινται σε τιμολόγηση αποδέχεται το έγγραφο αυτό.
3. …
4. Ο όρος «τιμολόγιο» μπορεί να υποκαθίσταται αναλόγως των καθιερωμένων πρακτικών σε διάφορους κλάδους της οικονομίας.
5. Η οντότητα που πωλεί αγαθά ή υπηρεσίες έχει την ευθύνη να διασφαλίζει ότι εκδίδεται τιμολόγιο για κάθε πώληση. Ο πωλητής αγαθών ή υπηρεσιών εκδίδει το τιμολόγιο πώλησης. Εναλλακτικά, ο πωλητής μπορεί με προηγούμενη συμφωνία να διασφαλίσει την έκδοση τιμολογίου από το λήπτη των αγαθών ή των υπηρεσιών (αυτο-τιμολόγηση) ή από τρίτο πρόσωπο εξ ονόματος και για λογαριασμό του πωλητή. …
7. Τα εκδιδόμενα ή λαμβανόμενα τιμολόγια αποτελούν μέρος των λογιστικών αρχείων της οντότητας. …».

Επειδή, σύμφωνα με την παρ.1 του άρθρου 11 «Χρόνος έκδοσης τιμολογίου» του ν.4308/2014 ορίζεται ότι:
«1. Η υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου γεννάται κατά το χρόνο που πραγματοποιείται η αποστολή ή παράδοση των αγαθών ή των υπηρεσιών.».

Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 12 «Εκδιδόμενα στοιχεία για λιανική πώληση αγαθών ή υπηρεσιών» του ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.) ορίζεται ότι:
«1. Για κάθε πώληση αγαθών ή υπηρεσιών σε ιδιώτες καταναλωτές, μπορεί να εκδίδεται στοιχείο λιανικής πώλησης (απόδειξη λιανικής πώλησης ή απόδειξη παροχής υπηρεσιών), αντί έκδοσης τιμολογίου του άρθρου 8. Αντίτυπο αυτού του εγγράφου παραδίδεται, αποστέλλεται ή τίθεται στη διάθεση του πελάτη.
2. Το στοιχείο λιανικής πώλησης φέρει υποχρεωτικά τις ακόλουθες ενδείξεις:
α) Την ημερομηνία έκδοσης.
β) Τον αύξοντα αριθμό για μία ή περισσότερες σειρές στοιχείων λιανικής πώλησης, ο οποίος χαρακτηρίζει το στοιχείο αυτό με μοναδικό τρόπο.
γ) Τον Αριθμό Φορολογικού Μητρώου (Α.Φ.Μ.), με βάση τον οποίο ο πωλητής πραγματοποίησε την παράδοση των αγαθών ή την παροχή των υπηρεσιών.
δ) Το πλήρες όνομα και την πλήρη διεύθυνση του πωλητή των αγαθών ή υπηρεσιών.
ε) Το συντελεστή Φ.Π.Α. που εφαρμόζεται και τη μικτή αξία πώλησης που αυτός αφορά. …
5. Με στοιχείο λιανικής πώλησης εξομοιώνεται κάθε άλλο έγγραφο που περιλαμβάνει τα δεδομένα του στοιχείου λιανικής πώλησης και αντίτυπο αυτού παραδίδεται, αποστέλλεται ή τίθεται στη διάθεση του πελάτη.
6. Το στοιχείο λιανικής πώλησης μπορεί να φέρει ανάλογη ονομασία, σύμφωνα με τις επικρατούσες συναλλακτικές πρακτικές ή τις απαιτήσεις άλλης νομοθεσίας.
7. Η οντότητα που πωλεί αγαθά ή υπηρεσίες σε ιδιώτες καταναλωτές έχει την ευθύνη να διασφαλίζει ότι εκδίδεται στοιχείο λιανικής πώλησης ή εναλλακτικά τιμολόγιο, για κάθε σχετική πώληση. Η οντότητα αυτή εκδίδει το παραστατικό πώλησης. Εναλλακτικά, η οντότητα μπορεί με προηγούμενη συμφωνία να διασφαλίσει την έκδοση παραστατικού από τρίτο πρόσωπο εξ’ ονόματος και για λογαριασμό της.
8. Η έκδοση στοιχείων λιανικής πώλησης (αποδείξεων λιανικής ή τιμολογίων) γίνεται με τη χρήση φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών που προβλέπει ο ν.1809/1988 κατά τη θέση σε ισχύ του παρόντος νόμου.» …
10. Οι οντότητες δύνανται να εκδίδουν τα στοιχεία λιανικής πώλησης με τη χρήση υπηρεσιών παρόχου ηλεκτρονικής έκδοσης στοιχείων λιανικής πώλησης, αντί της χρήσης φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών της παραγράφου 8.».

Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 13 «Χρόνος έκδοσης στοιχείων λιανικής πώλησης» του ν.4308/2014 (Ε.Λ.Π.) ορίζεται ότι: «Το στοιχείο λιανικής πώλησης (απόδειξη ή τιμολόγιο) εκδίδεται: α) Σε περίπτωση πώλησης αγαθών, κατά το χρόνο παράδοσης ή την έναρξη της αποστολής».

Επειδή, σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρο 58Α του ν. 4174/2013 (ΦΕΚ Α’ 170), όπως αντικαταστάθηκε και ισχύει με τις διατάξεις του άρθρου 51 παρ. 1 του ν. 4410/2016 (ΦΕΚ Α’ 141), ορίζεται ότι: «Για παραβάσεις σχετικές με τον φόρο προστιθέμενης αξίας οι οποίες διαπιστώνονται κατόπιν ελέγχου, επιβάλλονται τα ακόλουθα πρόστιμα.
1 «Σε περίπτωση μη έκδοσης φορολογικού στοιχείου ή έκδοσης ή λήψης ανακριβούς στοιχείου για πράξη που επιβαρύνεται με ΦΠΑ, επιβάλλεται πρόστιμο πενήντα τοις εκατό (50%) επί του φόρου που θα προέκυπτε από το μη εκδοθέν στοιχείο ή επί της διαφοράς, αντίστοιχα.
Το πρόστιμο αυτό δεν μπορεί να είναι κατώτερο, αθροιστικά ανά φορολογικό έλεγχο, των διακοσίων πενήντα (250) ευρώ, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης απλογραφικού λογιστικού συστήματος και των πεντακοσίων (500) ευρώ, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης διπλογραφικού λογιστικού συστήματος.».

Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 54 «Διαδικαστικές παραβάσεις» του ν. 4174/2013, όπως τροποποιήθηκε και ισχύει με τις διατάξεις της παρ.4 του άρθρου 12 του ν. 4474/2017 (ΦΕΚ Α’ 80), ορίζεται ότι: «1. Για καθεμία από τις παρακάτω παραβάσεις επιβάλλεται πρόστιμο στον φορολογούμενο ή οποιοδήποτε πρόσωπο, εφόσον υπέχει αντίστοιχη υποχρέωση από τον Κώδικα ή τη φορολογική νομοθεσία που αναφέρεται στο πεδίο εφαρμογής του:
ιστ) διακινεί αγαθά χωρίς την ύπαρξη παραστατικών στοιχείων διακίνησης,
2. Τα πρόστιμα για τις παραβάσεις που αναφέρονται στην παράγραφο 1 καθορίζονται ως εξής:…
η) πεντακόσια (500) ευρώ, ανά φορολογικό έλεγχο, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης απλογραφικού λογιστικού συστήματος, και χίλια (1.000) ευρώ, ανά φορολογικό έλεγχο, αν ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης διπλογραφικού λογιστικού συστήματος στις περιπτώσεις ιε και ιστ της παραγράφου 1,…».

Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1003/2014 «Παροχή οδηγιών για την εφαρμογή των διατάξεων του ν. 4308/2014 (ΦΕΚ Α’ 251) περί των «Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις»»:

«…
Άρθρο 5: Διασφάλιση αξιοπιστίας λογιστικού συστήματος

Παράγραφος 5
5.5.1 Η παράγραφος αυτή καθιερώνει τη γενική υποχρέωση της οντότητας να τεκμηριώνει επαρκώς με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια) κάθε συναλλαγή ή γεγονός που καταχωρείται στα λογιστικά της αρχεία (βιβλία).

Παράγραφος 7
5.7.1 Η παράγραφος αυτή αναθέτει στην διοίκηση της οντότητας τη θέση σε λειτουργία κατάλληλων δικλίδων αναφορικά με την τεκμηρίωση των συναλλαγών και τη δυνατότητα συσχέτισης των συναλλαγών με τα λογιστικά αρχεία και τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις. Περαιτέρω, η ίδια παράγραφος απαιτεί τη θέση σε λειτουργία δικλίδων με στόχο την εύλογη διασφάλιση της αυθεντικότητας των παραστατικών των συναλλαγών και την ακεραιότητα του περιεχομένου τους, με σκοπό την επιβεβαίωση της προέλευσής τους και την τεκμηρίωση της συναλλαγής.

Παράγραφος 8
5.8.1 Η παράγραφος αυτή θέτει ιδιαίτερους κανόνες για την παρακολούθηση των παραλαμβανόμενων και αποστελλόμενων αποθεμάτων, είτε έχουν τιμολογηθεί είτε όχι. Η έννοια των αποθεμάτων παρατίθεται στο Παράρτημα Α. Η οντότητα απαιτείται να είναι σε θέση να τεκμηριώνει οποτεδήποτε στη διάρκεια του χρόνου, τις για οποιοδήποτε σκοπό, διακινήσεις αγαθών, απευθείας ή μέσω τρίτου. Το παραστατικό διακίνησης μπορεί να φέρει οποιονδήποτε κατάλληλο, ενδεικτικό της φύσης του, τίτλο, όπως «Παραστατικό Διακίνησης», «Δελτίο Αποστολής», «Συνοδευτικό Διακίνησης Αποθεμάτων», «Έγγραφο διακίνησης μη τιμολογηθέντων αποθεμάτων» «Συγκεντρωτικό δελτίο διακίνησης», κλπ.
5.8.2 Το παραστατικό διακίνησης εκδίδεται, σε κατάλληλο χρόνο, για την αποστολή ή την παράδοση ή τη διακίνηση των αποθεμάτων, συνοδεύει τα αποθέματα μέχρι τον τελικό προορισμό τους και διαφυλάσσεται από τους αντισυμβαλλόμενους, πλην των ιδιωτών. Δεν απαιτείται έκδοση παραστατικού διακίνησης εφόσον εκδίδεται άμεσα τιμολόγιο πώλησης που συνοδεύει τα αγαθά κατά τη διακίνησή τους, δηλαδή στην περίπτωση αυτή το τιμολόγιο είναι και έγγραφο διακίνησης. Επί ηλεκτρονικής έκδοσης παραστατικού απαιτείται να υπάρχει πρόσβαση στα δεδομένα του στοιχείου στη διάρκεια της διακίνησης για ελεγκτικούς σκοπούς. Διευκρινίζεται επίσης, ότι το παραστατικό διακίνησης εκδίδεται ανεξάρτητα από το εάν η διακίνηση διενεργείται με μεταφορικά μέσα του πωλητή ή οποιουδήποτε τρίτου. …

Παράγραφος 9
5.9.1 Η παράγραφος 9 καθορίζει τις ελάχιστες προϋποθέσεις για την εκπλήρωση των υποχρεώσεων που θέτει η παράγραφος 8 για τις δικλίδες παρακολούθησης των αποθεμάτων. Συγκεκριμένα, η παράγραφος 9 ορίζει ότι εκπληρώνεται η υποχρέωση της παραγράφου 8 όταν η οντότητα τηρεί με τάξη, πληρότητα και ορθότητα τα παραστατικά στοιχεία διακίνησης ή τα τιμολόγια πώλησης ή τις αποδείξεις λιανικής πώλησης, κατά περίπτωση, που εκδίδει ή λαμβάνει για τις σχετικές διακινήσεις των αγαθών, ώστε η οντότητα να είναι σε θέση να τεκμηριώνει οποτεδήποτε τις διακινήσεις αυτών. Συνεπώς, δεν γεννάται υποχρέωση ενημέρωσης ή τήρησης ιδιαίτερου αρχείου για τα διακινούμενα αγαθά κατά ποσότητα ή και αξία («βιβλίο αποθήκης»). Φυσικά, κάθε οντότητα δύναται (δεν υποχρεούται) να τηρεί ηλεκτρονικό ή χειρόγραφο αρχείο ποσοτικής διακίνησης των αποθεμάτων για διαχειριστικούς σκοπούς. Το ότι ο νόμος δεν επιβάλλει νομική υποχρέωση για τήρηση «βιβλίου αποθήκης» προκύπτει από το γεγονός ότι η παράγραφος 9 εξειδικεύει με σαφήνεια τον τρόπο εκπλήρωσης της γενικής υποχρέωσης της παραγράφου 8 και επιβεβαιώνεται από σχετική ρητή αναφορά στην αιτιολογική έκθεση του νόμου.
5.9.2 Η παράγραφος 9 ρυθμίζει επίσης την περίπτωση στην οποία η οντότητα παραλαμβάνει αποθέματα από οποιονδήποτε (είτε υπόχρεο σε έκδοση στοιχείου διακίνησης ή πώλησης, είτε όχι) και για οποιοδήποτε σκοπό (όπως αγορά, πώληση, απλή διαμεσολάβηση προς πώληση, αποθήκευση, φύλαξη, ή για επεξεργασία, κλπ.), τα οποία δεν συνοδεύονται από στοιχείο διακίνησης ή πώλησης για οποιοδήποτε λόγο (ο αποστέλλων τα αγαθά αρνείται ή δεν είναι υπόχρεος σε έκδοση παραστατικού διακίνησης ή εκ παραδρομής δεν εξέδωσε).
Στην περίπτωση αυτή ορίζεται ότι η οντότητα οφείλει να καταχωρεί σε κατάλληλο αρχείο τις απαιτούμενες πληροφορίες της παραγράφου 8(α) έως και 8(γ), αμελλητί με την παραλαβή των αποθεμάτων.
Γα τη σχετική παραλαβή, η οντότητα δύναται να εκδώσει σχετικό παραστατικό με τα εν λόγω στοιχεία και να αποστείλει αντίγραφο αυτού του παραστατικού ή τις σχετικές πληροφορίες στο εμπλεκόμενο μέρος. Στην περίπτωση παραλαβής πωληθέντων αγαθών που επιστρέφονται από τον αγοραστή χωρίς να συνοδεύονται από παραστατικό διακίνησης, η παραλαμβάνουσα οντότητα δύναται, εναλλακτικά, να εκδώσει άμεσα πιστωτικό παραστατικό πώλησης.»
.

Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1026/2018 με θέμα: «Παροχή οδηγιών και διευκρινίσεων αναφορικά με την επιβολή κυρώσεων για παραβάσεις του άρθρου 54 του ν. 4174/2013 (ΚΦΔ) και λοιπές περιπτώσεις παραβάσεων» αναφέρεται ότι:
«Γ. Διακίνηση αποθεμάτων χωρίς την ύπαρξη παραστατικών στοιχείων διακίνησης (άρθρο 54, παρ. 1 περ. ιστ’ του ν. 4174/2013, όπως προστέθηκε με την περίπτωση α’ της παραγράφου 4 του άοθοου 12 του ν. 4474/2017)
Για παραβάσεις που αφορούν τη διακίνηση αποθεμάτων χωρίς την ύπαρξη παραστατικών στοιχείων διακίνησης (δελτίο αποστολής, συνοδευτικό στοιχείο διακίνησης αποθεμάτων, έγγραφο διακίνησης μη τμολογηθέντων αποθεμάτων, συγκεντρωτικό δελτίο διακίνησης, κλπ), οι οποίες διαπράττονται από 7.6.2017 και μετά, επιβάλλεται το πρόστιμο που προβλέπεται από τις διατάξεις της περίπτωσης η’ της παραγράφου 2 του άρθρου 54, όπως αυτές προστέθηκαν με την περίπτωση β’ της παραγράφου 4 του άρθρου 12 του ν. 4474/2017. Ήτοι 500 ή 1000 ευρώ ανάλογα με το εάν τηρούνται απλογραφικά ή διπλογραφικά βιβλία, ανά φορολογικό έλεγχο, ανεξαρτήτως του πλήθους αυτών.
Διακίνηση αποθεμάτων χωρίς την ύπαρξη παραστατικών στοιχείων διακίνησης, συνιστά ακόμη και η μη αναγραφή στο στοιχείο διακίνησης του συνόλου των διακινούμενων ειδών αποθεμάτων καθώς και η μη αναγραφή της συνολικής ποσότητας για κάθε είδος.
Σημειώνεται ότι οι περιπτώσεις αποστολής ή παραλαβής αποθεμάτων, για τις οποίες είναι απαραίτητη η ύπαρξη παραστατικών διακίνησης, καθορίζονται από τις διατάξεις των παραγράφων 8 και 9 του άρθρου 5 του ν. 4308/2014, όπως αυτές έχουν ήδη διευκρινιστεί με την εγκύκλιο ΠΟΛ.1003/2014. …».

Επειδή, σύμφωνα με την ΔΕΦΚΦ Α 1096142 ΕΞ 2016 με θέμα:
«Έλεγχος και παρακολούθηση της νόμιμης χρησιμοποίησης των υγραερίων που τίθενται σε ανάλωση ως καύσιμα κινητήρων οχημάτων» αναφέρεται ότι:

«Άρθρο 2 – Υποχρεώσεις των εταιρειών εμπορίας υγραερίων

Οι εταιρίες εμπορίας υγραερίων υποχρεούνται:

1. Να τηρούν βιβλίο αποθήκης θεωρημένο από την αρμόδια Τελωνειακή Αρχή, στο οποίο καταχωρούνται σε ξεχωριστές στήλες οι τελωνιζόμενες ποσότητες υγραερίου κινητήρων, κατά παραστατικό θέσης σε ανάλωση (18ψήφο MRN ΔΕΦΚ ή ΕΔΕ) και ημερομηνία παραστατικού, ποσότητα σε χιλιόγραμμα καθώς και οι κατά δελτίο αποστολής/τιμολόγιο-δελτίο αποστολής πωλούμενες ποσότητες του υγραερίου κινητήρων σε χιλιόγραμμα, σε λίτρα σε φυσική θερμοκρασία και λίτρα με αναγωγή στους 15 °C To ανωτέρω βιβλίο μπορεί να τηρείται σε μορφή θεωρημένων σελίδων από την αρμόδια Τελωνειακή Αρχή.
Το παραπάνω βιβλίο μπορεί να υποκατασταθεί και από τα επίσημα τηρούμενα Λογιστικά Αρχεία Αποθεμάτων της επιχείρησης, που προβλέπονται από τα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα, εφόσον σε αυτά αναγράφονται σε ιδιαίτερη μερίδα όλα τα προαναφερθέντα στοιχεία.

2. Να αναγράφουν υποχρεωτικά στα δελτία αποστολής/τιμολόγια-δελτία αποστολής, με τα οποία διακινείται το υγραέριο προς τα πρατήρια:

-το όνομα και τη διεύθυνση του πρατηρίου υγραερίου κινητήρων.
-την ένδειξη «ΥΓΡΑΕΡΙΟ ΚΙΝΗΤΗΡΩΝ ΟΧΗΜΑΤΩΝ» σε εμφανές σημείο,
-την ποσότητα υγραερίου κινητήρων σε χιλιόγραμμα, σε λίτρα σε φυσική θερμοκρασία και σε λίτρα με αναγωγή στους 15 °C,
-τον αριθμό παραστατικού θέσης σε ανάλωση (18ψήφο MRN ΔΕΦΚ ή ΕΔΕ)
-το ειδικό βάρος του μεταφερόμενου υγραερίου, σε θερμοκρασία 15 °C,
-τον αριθμό κυκλοφορίας του βυτιοφόρου οχήματος και
-την ημερομηνία και ώρα αναχώρησης του βυτιοφόρου οχήματος.

3. Να συντάσσουν ετήσιο ισοζύγιο σε ηλεκτρονική μορφή (αρχείο τύπου excel), το οποίο υποβάλλουν εντός δεκαπενθήμερου από τη λήξη του έτους κατά το οποίο έγιναν οι παραδόσεις υγραερίου, στο αρμόδιο τελωνείο θέσης σε ανάλωση του προϊόντος αυτού και στο οποίο θα παραθέτουν ξεχωριστά ανά χρήση υγραερίου:

•Τις τελωνισθείσες ποσότητες του προηγούμενου έτους ανά τελωνειακό παραστατικό και στο σύνολο, οι οποίες διατέθηκαν στην αγορά το ελεγχόμενο έτος (μεταφερόμενες ποσότητες προηγούμενου έτους).
•Τις τελωνισθείσες ποσότητες του έτους ανά τελωνειακό παραστατικό και στο σύνολο που αφορούν το ελεγχόμενο έτος.
•Τις τελωνισθείσες ποσότητες του ελεγχόμενου έτους ανά τελωνειακό παραστατικό και στο σύνολο, οι οποίες δεν διατέθηκαν στην αγορά το ελεγχόμενο έτος (μεταφερόμενες ποσότητες στο επόμενο έτος).

4. Να συντάσσουν ετήσια κατάσταση παραληπτών, σε ηλεκτρονική μορφή (αρχείο τύπου excel), με τις παραδοθείσες ποσότητες υγραερίου όλων των χρήσεων, την οποία υποβάλλουν μέχρι τέλος Ιανουαρίου από τη λήξη του έτους κατά το οποίο έγιναν οι παραδόσεις υγραερίου, στο αρμόδιο τελωνείο θέσης σε ανάλωση του προϊόντος αυτού. Στην ως άνω κατάσταση καταχωρούνται τα στοιχεία σύμφωνα με το υπόδειγμα Α της παρούσας.

Άρθρο 3 – Διαδικασία παράδοσης παραλαβής

Σε κάθε παράδοση υγραερίου κινητήρων στο πρατήριο, θα αναγράφεται με ευθύνη του οδηγού – μεταφορέα και του πρατηριούχου παραλήπτη, επί του δελτίου αποστολής/τιμολογίου – δελτίου αποστολής, που συνοδεύει το προϊόν, η προ της παράδοσης «ένδειξη» του μετρητή ολικής καταγραφής (totalise) κάθε διανομέα υγραερίου κινητήρων, καθώς και η πράγματι παραληφθείσα ποσότητα, η πράξη δε αυτή θα προσυπογράφεται από τον οδηγό μεταφορέα και τον πρατηριούχο παραλήπτη.

Άρθρο 4 – Υποχρεώσεις πρατηριούχων

1. Τα πρατήρια υγραερίου κινητήρων υποχρεούνται να τηρούν βιβλίο παραλαβής και διακίνησης υγραερίου θεωρημένο από την αρμόδια Τελωνειακή Αρχή, στο οποίο θα καταχωρούνται σε ξεχωριστές στήλες οι παραλαμβανόμενες με βάση τα δελτία αποστολή/τιμολόγια – δελτία αποστολής ποσότητες υγραερίου σε χιλιόγραμμα, σε λίτρα σε φυσική θερμοκρασία και σε λίτρα με αναγωγή στους 15 °C, η επωνυμία και το ΑΦΜ της προμηθεύτριας εταιρείας εμπορίας υγραερίου, ο αριθμός του δελτίου αποστολής/τμολογίου -δελτίου αποστολής, καθώς και το απόθεμα της δεξαμενής πριν την παραλαβή. Στο βιβλίο καταχωρούνται επίσης οι ενδείξεις του μετρητή κάθε διανομέα μετά την παράδοση υγραερίου κινητήρων από τις εταιρείες εμπορίας υγραερίου και οι ενδείξεις των μετρητών όλων των διανομέων υγραερίου κινητήρων κατά το κλείσιμο του πρατηρίου. Εφόσον το πρατήριο διανυκτερεύει, καταγράφονται οι ενδείξεις των μετρητών κατά τη 12η νυχτερινή ώρα.

2. Πριν την έναρξη λειτουργίας πρατηρίου υγραερίου κινητήρων υποβάλλονται από τον πρατηριούχο στην αρμόδια Τελωνειακή Αρχή ελέγχου τα ακόλουθα:
α) Η άδεια λειτουργίας του πρατηρίου,
β) Αντίγραφο του «Δελτίου Ελέγχου Ρύθμισης και Σφράγισης» της παρ. 5 του άρθρου 105 της υπ’ αριθ. Υ.Α. Α2-718/28.7.2014 «Κωδικοποίηση Κανόνων ΔΙΕΠΠΥ»,
γ) Υπεύθυνη Δήλωση του πρατηριούχου, στην οποία καταγράφονται οι αρχικές ενδείξεις των μετρητών ολικής καταγραφής (totaliser),
δ) Υπεύθυνη Δήλωση του πρατηριούχου στην οποία καταγράφεται για κάθε διανομέα υγραερίου που διαθέτει το πρατήριο, εάν οι ενδείξεις μέτρησης είναι σε λίτρα σε φυσική θερμοκρασία ή σε λίτρα με αναγωγή στους 15 °C Σε τυχόν αλλαγή της λειτουργίας του διανομέα υγραερίου από μετρήσεις σε λίτρα με αναγωγή στους 15 °C, σε λίτρα σε φυσική θερμοκρασία ή και το αντίστροφο, υποβάλλεται εκ νέου Υπεύθυνη Δήλωση, συνοδευόμενη από αντίγραφο του σχετικού Δελτίου Ελέγχου Ρύθμισης και Σφράγισης, στο οποίο καταγράφεται η διασφάλιση, μέσω κατάλληλης σφράγισης, του απαραβίαστου του σημείου ρύθμισης αυτόματης αναγωγής της θερμοκρασίας (ATC).
Αντίγραφο της Υπεύθυνης Δήλωσης του πρατηριούχου παραμένει στο πρατήριο, συνοδευτικά στα προβλεπόμενα στοιχεία που τηρούνται στο φάκελο τεκμηρίωσης της παρ. 3 του άρθρου 107 της υπ’ αριθ. Υ.Α. Α2-718/28.7.2014.

3. Στις περιπτώσεις αλλαγής των ενδείξεων των μετρητών ολικής καταγραφής χωρίς αντίστοιχη πώληση υγραερίου, λόγω αποκατάστασης βλάβης αυτών ή αντικατάστασης τους από νέους καθώς και λόγω ρύθμισης του διανομέα (λιτρομέτρηση), ο πρατηριούχος ενημερώνει άμεσα το βιβλίο της παραγράφου 1 του παρόντος άρθρου, αναγράφοντας τις ενδείξεις του μετρητή πριν και μετά τις εργασίες και παράλληλα υποβάλλει στην αρμόδια Τελωνειακή Αρχή ελέγχου, εντός 10 ημερών:
α) Υπεύθυνη Δήλωση του πρατηριούχου με τις ενδείξεις του μετρητή πριν και μετά τις εργασίες,
β) αντίγραφο του «Δελτίου Ελέγχου Ρύθμισης και Σφράγισης» του εξουσιοδοτημένου συνεργείου του άρθρου 109 της υπ’ αριθ. Υ.Α. Α2-718/28.7.2014, όπου προβλέπεται, στο οποίο έχει καταγραφεί ο σειριακός αριθμός του παλαιού μετρητή και ο σειριακός αριθμός του καινούργιου.

4. Στα πρατήρια υγραερίου τηρείται κατάσταση, σε ηλεκτρονική μορφή (αρχείο τύπου excel), με τις παραληφθείσες ποσότητες υγραερίου κινητήρων, η οποία θα ενημερώνεται σε συνεχή βάση, και θα παραδίδεται υποχρεωτικά στην αρμόδια Τελωνειακή Αρχή ελέγχου, σε κάθε περίπτωση που αυτή ζητηθεί. Στην ως άνω κατάσταση καταχωρούνται τα στοιχεία σύμφωνα με το υπόδειγμα Β της παρούσας.

Άρθρο 5 – Έλεγχοι

1. Η Τελωνειακή Αρχή ελέγχου, στη χωρική αρμοδιότητα της οποίας είναι εγκατεστημένα πρατήρια πώλησης υγραερίου κινητήρων, προβαίνει σε τακτικό έλεγχο των πρατηρίων σε ποσοστό τουλάχιστον 35% ανά έτος, με σκοπό εντός τριετίας να ελεγχθεί το σύνολο των πρατηρίων.

Κατά τον ανωτέρω έλεγχο η αρμόδια Τελωνειακή Αρχή ελέγχου προβαίνει στις ακόλουθες ενέργειες:

•Στην καταγραφή του υπάρχοντος αποθέματος των δεξαμενών υγραερίου
•Στην καταγραφή των ενδείξεων των μετρητών ολικής καταγραφής των διανομέων υγραερίου
•Στον έλεγχο ορθής τήρησης του βιβλίου παραλαβής και διακίνησης υγραερίου, του άρθρου 4, παρ. 1. Κατά τον έλεγχο αυτό γίνεται δειγματοληπτικά διασταύρωση των εγγραφών στο ανωτέρω βιβλίο σε σχέση με τα δελτία αποστολής/τιμολόγια – δελτία αποστολής.
•Στον έλεγχο των δελτίων αποστολής/τιμολογίων – δελτίων αποστολής, για τη διαπίστωση αναγραφής από τις εταιρείες εμπορίας υγραερίου των προβλεπομένων στην παρ. 2 του άρθρου 2 στοιχείων.
•Στον έλεγχο των δελτίων αποστολής/τιμολογίων – δελτίων αποστολής, για τη διαπίστωση αναγραφής των προβλεπομένων κατά την διαδικασία παράδοσης-παραλαβής του άρθρου 3.

Βάσει των ανωτέρω υπολογίζονται για το ελεγχόμενο χρονικό διάστημα οι συνολικές πωλήσεις υγραερίου κίνησης βάσει μετρητών ολικής καταγραφής (ήτοι: Ενδείξεις μετρητών ολικής καταγραφής κατά την ημερομηνία ελέγχου μείον Ενδείξεις μετρητών προηγούμενου ελέγχου) σε σχέση με τις συνολικές παραλαβές κατά την ελεγχόμενη περίοδο (ήτοι: Αρχικό απόθεμα υγραερίου στη δεξαμενή + Αγορές υγραερίου – Τελικό απόθεμα δεξαμενής).

Στις περιπτώσεις που διαπιστώνονται πωλήσεις οι οποίες υπερβαίνουν τις παραλαβές, σε ποσοστό μεγαλύτερο του 3%, οι αρμόδιες τελωνειακές αρχές προβαίνουν στη βεβαίωση και είσπραξη από τον πρατηριούχο των φορολογικών επιβαρύνσεων της επιπλέον διαπιστωθείσης διαφοράς, επιφυλασσομένων και των περί λαθρεμπορίας διατάξεων του Ν. 2960/2001, «Εθνικός Τελωνειακός Κώδικας». Η χρέωση των φορολογικών επιβαρύνσεων θα λαμβάνει χώρα, για μεν το ΦΠΑ, με βάση την μεγαλύτερη τιμή αγοράς του υγραερίου, που προκύπτει από τα τιμολόγια του ελεγχόμενου χρονικού διαστήματος, για δε τον ΕΦΚ, με βάση τον υψηλότερο συντελεστή που ίσχυε κατά την ελεγχόμενη χρονική περίοδο.
Επιπλέον, θεωρούνται ανεκτές διαφορές στην περίπτωση που διαπιστώνεται ότι οι πωλήσεις υπολείπονται των παραλαβών σε ποσοστό έως 3%, λόγω των θερμοκρασιακών μεταβολών και της ιδιαίτερης φύσης του προϊόντος.

2. Γα τα αποτελέσματα του ελέγχου συντάσσεται Έκθεση Ελέγχου, σε τρία (3) τουλάχιστον αντίτυπα, στην οποία αναγράφονται οι παραληφθείσες ποσότητες ανά αρμόδια Τελωνειακή Αρχή θέσης σε ανάλωση αυτών, οι πωληθείσες ποσότητες, τα υπάρχοντα αποθέματα, καθώς και η τυχόν διαπιστωθείσα διαφορά, που φορολογήθηκε.

Ένα αντίγραφο της παραπάνω Έκθεσης Ελέγχου παραλαμβάνει ο πρατηριούχος, ένα κρατά η αρμόδια Τελωνειακή Αρχή ελέγχου για το φάκελο του συγκεκριμένου πρατηρίου, που τηρεί στην υπηρεσία της και ένα αντίγραφο αποστέλλεται άμεσα στην αρμόδια Τελωνειακή Αρχή που τέθηκε σε ανάλωση το υγραέριο κινητήρων. Σε περίπτωση που το υγραέριο τέθηκε σε ανάλωση σε περισσότερα του ενός τελωνεία, αντίγραφο της έκθεσης αποστέλλεται σε κάθε ένα από αυτά τα τελωνεία.

Με βάση τις ανωτέρω Εκθέσεις Ελέγχου συντάσσεται Έκθεση αναφορικά με τους ελέγχους που διενεργήθηκαν ανά έτος, καθώς και τα αποτελέσματα αυτών, η οποία αποστέλλεται στις Διευθύνσεις Ειδικών Φόρων Κατανάλωσης και ΦΠΑ και Στρατηγικής Τελωνειακών Ελέγχων και Παραβάσεων, μέχρι τέλος Μαρτίου του επόμενου έτους.

3. Η Τελωνειακή Αρχή ελέγχου στην οποία τίθεται σε ανάλωση το υγραέριο κινητήρων, πραγματοποιεί εκ των υστέρων ελέγχους βάσει των ετήσιων ισοζυγίων και καταστάσεων που υποβάλλονται από τις εταιρείες εμπορίας υγραερίου, κατά τα προβλεπόμενα στις παραγράφους 3 και 4 του άρθρου 2 της παρούσας, καθώς και των σχετικών Εκθέσεων Ελέγχου που λαμβάνει από τις Τελωνειακές Αρχές ελέγχου των πρατηρίων.

Κατά τον ανωτέρω έλεγχο προβαίνει δειγματοληπτικά σε:

•Έλεγχο του ετήσιου ισοζυγίου κάθε εταιρείας εμπορίας υγραερίου και συσχετισμός του με αυτά τω ν προηγούμενων ετών.
•Επαλήθευση και διασταύρωση των ποσοτήτων των παραστατικών τελωνισμού των υγραερίων όλων των χρήσεων σε σχέση με τις δηλωθείσες ανά τελωνειακό παραστατικό ποσότητες του ετήσιου ισοζυγίου που αποστέλλει η εταιρεία.
•Επαλήθευση και διασταύρωση των ποσοτήτων τυχαίων δειγμάτων παραστατικών τελωνισμού σε σχέση με τις αναγραφόμενες ποσότητες των δελτίων αποστολής/ τιμολογίων – δελτίων αποστολής που περιλαμβάνονται στην ετήσια κατάσταση παραληπτών και αντιστοιχούν στο ίδιο παραστατικό τελωνισμού.
•Επαλήθευση και διασταύρωση των ποσοτήτων που αναγράφονται στην ετήσια κατάσταση παραληπτών σε σχέση με τις εμφανιζόμενες στην έκθεση που λαμβάνει από τις Τελωνειακές Αρχές ελέγχου, ως παραληφθείσες από το πρατήριο ποσότητες.
Εφόσον από τον ανωτέρω έλεγχο προκύπτει η ανάγκη περαιτέρω διερεύνησης αναφορικά με τη νόμιμη χρησιμοποίηση των υγραερίων, ενημερώνονται οι κατά τόπο αρμόδιες Τελωνειακές Αρχές των παραληπτών υγραερίου όλων των χρήσεων (πρατήρια, βιομηχανίες κ.λπ.) καθώς και των εταιρειών εμπορίας υγραερίου για τη διενέργεια έκτακτων ελέγχων. Τα αποτελέσματα των εν λόγω ελέγχων κοινοποιούνται στην αρμόδια Τελωνειακή Αρχή στην οποία τίθεται σε ανάλωση το υγραέριο.
4. …».

Επειδή, μέσω του συστήματος taxis προκύπτει ότι το αντικείμενο της κύριας επιχειρηματικής δραστηριότητας της προσφεύγουσας εταιρείας είναι «ΛΙΑΝΙΚΟ ΕΜΠΟΡΙΟ (ΠΡΑΤΗΡΙΟ) ΒΕΝΖΙΝΗΣ ΚΑΙ ΠΕΤΡΕΛΑΙΟΥ ΚΙΝΗΣΗΣ».

Επειδή, μέσω του συστήματος taxis προκύπτει ότι η προσφεύγουσα εταιρεία είναι υπόχρεη τήρησης διπλογραφικών βιβλίων (Γ’ Κατηγορίας) και υποχρεούται τόσο σε έκδοση φορολογικών στοιχείων με τη χρήση φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών που προβλέπει ο ν. 1809/1988, σύμφωνα με την παρ.8 του άρθρου 12 του ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.) όσο και σε λήψη φορολογικών στοιχείων κατά την διενέργεια αγορών.

Επειδή, στην υπό κρίση προσφυγή, αφορμή του παρόντος ελέγχου ήταν η με αριθ./2019 εντολή ελέγχου του Προϊσταμένου της Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. ΑΤΤΙΚΗΣ, προκειμένου να διαπιστωθεί η ορθή τήρηση των διατάξεων του ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.) και του ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.). Συγκεκριμένα, την 20-6-2019, ημέρα Πέμπτη διενεργήθηκε μερικός επιτόπιος έλεγχος στην έδρα της προσφεύγουσας εταιρείας, όπου διαπιστώθηκε αρχικά ότι η εν λόγω εταιρεία εκδίδει:

• Α.Λ.Π. από Φ.Η.Μ. με αριθ. μητρώου και αριθ. δήλωσης / 9-6-2016. Ο έλεγχος παρέλαβε την με αριθ. 1 Α.Λ.Π., αξίας 0,10€ και μερικό σύνολο ημέρας (Χ) 0,10€.

• Α.Λ.Π. από Φ.Η.Μ. με αριθ. μητρώου και αριθ. δήλωσης / 9-6-2016.
Ο έλεγχος παρέλαβε αντίγραφο Ζ εκδοθέντος την 20-6-2019 και ώρα 11:09.

Εν συνεχεία, ο έλεγχος προέβη σε σύνταξη του από 20-6-2019 και ώρα 14:30 πρωτοκόλλου καταγραφής των ενδείξεων υπόλοιπης ποσότητας της δεξαμενής υγραερίου κίνησης και έλαβε αντίγραφο του βιβλίου παραλαβής και διακίνησης υγραερίου, περιόδου από 26-2-2019 έως 20-6-2019, καθώς γνωστοποιήθηκε στον έλεγχο ότι η προσφεύγουσα εταιρεία είχε ελεγχθεί από το Δ’ Τελωνείο για την περίοδο από 1-1-2018 έως 26-2-2019. Επιπλέον, ο έλεγχος παρέλαβε α) τρία (3) πρωτότυπα τιμολόγια αγοράς υγραερίου από την εταιρεία (ΑΦΜ: ) με α/α 750, 773 και 778, β) ένα (1) τιμολόγιο-δελτίο αποστολής της εταιρείας (ΑΦΜ: ) με α/α 174. Με το πέρας του ελέγχου εκδόθηκε και επιδόθηκε στην προσφεύγουσα εταιρεία η με αριθ / 20-6-2019 πρόσκληση προσκόμισης βιβλίων και στοιχείων, με την οποία ζητήθηκαν φωτοαντίγραφα όλων των δελτίων αποστολής και των αντίστοιχων τιμολογίων για τις παραλαβές-αγορές υγραερίου κίνησης, περιόδου από 26-2-2019 έως 20-6-2019 καθώς και των βιβλίων για την συγκεκριμένη περίοδο. Κατόπιν προσκόμισης των ανωτέρω ζητηθέντων στοιχείων με το με αριθ. πρωτ / 13-11-2019 έγγραφο εκδόθηκε η με αριθ./2019 εντολή ελέγχου, βάσει της οποίας οι αρμόδιοι ελεγκτές της Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. ΑΤΤΙΚΗΣ, για την περίοδο από 26-2-2019 έως 20-6-2019, διενήργησαν έλεγχο με τη μέθοδο της «κλειστής αποθήκης» και συνέταξαν το από 13-11-2019 πρωτόκολλο ποσοτικής καταμέτρησης, βάσει του οποίου διαπιστώθηκε ότι η προσφεύγουσα εταιρεία, κατά το χρονικό διάστημα από 26-2-2019 έως 20-6-2019, δεν εξέδωσε Α.Λ.Π. ή άλλα φορολογικά στοιχεία, σε άγνωστο αριθμό περιπτώσεων, 28.577,54 λίτρων υγραερίου κίνησης (σε θερμοκρασία 15°C), συνολικής καθαρής αξίας 15.221,10€ πλέον Φ.Π.Α. 24% αξίας 3.653,06€, κατά παράβαση των συνδυασμένων διατάξεων των άρθρων 8, 12 και 13 του ν. 4308/2014 και επιπλέον, κατά το ίδιο χρονικό διάστημα αγόρασε 29.912,55 λίτρα υγραερίου κίνησης (σε θερμοκρασία 15Τ), χωρίς τη λήψη ή έκδοση παραστατικών διακίνησης (αξιακά ή ποσοτικά), συνολικής καθαρής αξίας 15.833,76€ πλέον Φ.Π.Α. 24% αξίας 3.800,10€, κατά παράβαση των συνδυασμένων διατάξεων των άρθρων 5, 8 και 13 του ν. 4308/2014.

Επειδή, οι αρμόδιοι ελεγκτές της Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. ΑΤΤΙΚΗΣ είχαν στην διάθεσή του τις μετρήσεις των φυσικών αποθεμάτων υγραερίου στην αρχή και στη λήξη της ελεγχόμενης περιόδου. Με δεδομένο ότι η προσφεύγουσα εταιρεία όφειλε να καταχωρεί στο θεωρημένο βιβλίο παραλαβής και διακίνησης υγραερίου το απόθεμα της δεξαμενής καθώς και τις ενδείξεις μετρητών ολικής καταγραφής πριν από κάθε παραλαβή, ο έλεγχος είχε στην διάθεσή του τις φυσικές απογραφές της δεξαμενής σε κάθε παραλαβή υγραερίου. Αξιοποιώντας τις εν λόγω πληροφορίες οι αρμόδιοι ελεγκτές προέβησαν σε διαχωρισμό της κρινόμενης περιόδου σε τριάντα τέσσερις (34) περιόδους, ώστε η απογραφή έναρξης και λήξης της κάθε περιόδου να λαμβάνει τιμή από φυσική καταμέτρηση. Συνεπώς, η πρώτη περίοδος οριοθετήθηκε χρονικά από 26-2-2019 έως 2-3-2019, καθώς στις 2-3-2019 πραγματοποιήθηκε αγορά υγραερίου και πριν την παραλαβή διενεργήθηκε φυσική καταμέτρηση της δεξαμενής. Σύμφωνα λοιπόν με τα ανωτέρω, η δεύτερη περίοδος άρχεται από την 2-3-2019 και λήγει την επομένη ημέρα απ’ αυτήν που διενεργείται η επόμενη αγορά υγραερίου. Με τον ίδιο τρόπο ο έλεγχος οριοθέτησε και τα υπόλοιπα χρονικά διαστήματα.

Έπειτα, για κάθε χρονική περίοδο, ο έλεγχος προέβη στη σύγκριση του λογιστικού υπολοίπου αποθέματος (σε λίτρα) μέσω της σχέσης: Αρχικό απόθεμα περιόδου + Αγορές περιόδου – Πωλήσεις περιόδου = Τελικό απόθεμα περιόδου, με το φυσικό απόθεμα της περιόδου, όπως είχε καταμετρηθεί από τον έλεγχο του Δ’ ΤΕΣ ΠΕΙΡΑΙΑ και από το βιβλίο παραλαβής και διακίνησης υγραερίου. Στην περίπτωση αρνητικών διαφορών, ήτοι προκύπτει μεγαλύτερη ποσότητα στην φυσική απογραφή, διαπιστώνεται η αγορά υγραερίου άνευ λήψης παραστατικού, ενώ στην αντίθετη περίπτωση διαπιστώνεται η διενέργεια πώλησης, άνευ έκδοσης παραστατικού.

Επιπρόσθετα, ο έλεγχος της Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. ΑΤΤΙΚΗΣ υπολόγισε τις ανεκτές διαφορές της τάξεως του 3% λόγω θερμοκρασιακών μεταβολών και της ιδιαίτερης φύσης του προϊόντος και τέλος, λαμβάνοντας υπόψη τη μεγαλύτερη τιμή αγοράς του υγραερίου, που προκύπτει από τα τιμολόγια του κρινόμενου διαστήματος, σύμφωνα με την ΔΕΦΚΦ Α 1096142 ΕΞ 2016, υπολόγισε και διαχώρισε τις δύο κατηγορίες παραβάσεων, ήτοι την:
• μη λήψη φορολογικού παραστατικού αγοράς υγραερίου (αρνητική διαφορά) και
• μη έκδοση φορολογικού παραστατικού πώλησης υγραερίου (θετική διαφορά)

όπως αυτές απεικονίζονται στην από 25-2-2020 έκθεση μερικού επιτόπιου ελέγχου εφαρμογής των διατάξεων του ν.4308/2014 (Ε.Λ.Π.) & του ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.) της Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. ΑΤΤΙΚΗΣ.

Επειδή, οι διαπιστώσεις του ελέγχου, όπως αυτές καταγράφονται στην από 25-2-2020 έκθεση μερικού επιτόπιου ελέγχου εφαρμογής των διατάξεων του ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.) & του ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.) της Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. ΑΤΤΙΚΗΣ, επί της οποίας εδράζονται οι κάτωθι προσβαλλόμενες πράξεις:

https://www.taxheaven.gr/circulars/35739/ded-a-2-2021