Αριθμός 2738/2020
ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β΄
[…]
Α φ ο ύ μ ε λ έ τ η σ ε τ α σ χ ε τ ι κ ά έ γ γ ρ α φ α
Σ κ έ φ θ η κ ε κ α τ ά τ ο ν Ν ό μ ο
1. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση, η οποία ασκήθηκε κατά τον νόμο χωρίς καταβολή παραβόλου, ζητείται η αναίρεση της 176/2013 αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, απορριπτικής εφέσεως του Δημοσίου κατά της 18334/2010 αποφάσεως του Τριμελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών. Με την τελευταία αυτή, (πρωτόδικη) απόφαση, κατ’ αποδοχήν προσφυγής του αναιρεσιβλήτου (συμπληρωθείσας με δικόγραφο προσθέτων λόγων), μεταρρυθμίσθηκε το από 20-11-2003 εκκαθαριστικό σημείωμα φόρου εισοδήματος οικονομικού έτους 2002 που είχε εκδοθεί σε βάρος του από τον Προϊστάμενο της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας Κατοίκων Εξωτερικού, αναγνωρίσθηκε ότι η «τεκμαρτή» δαπάνη στην οποία είχε υποβληθεί λόγω αγοράς ακινήτων κατά το οικονομικό αυτό έτος δεν ήταν η αντικειμενική αξία των ακινήτων (βάσει της οποίας είχε προσδιορισθεί ο φόρος) αλλ’ εκείνη που αναγραφόταν στα οικεία μεταβιβαστικά συμβόλαια, και αφού αφαιρέθηκε ισόποσο συνάλλαγμα που είχε εισαγάγει ως μόνιμος κάτοικος εξωτερικού, διατάχθηκε η νέα εκκαθάριση του οφειλομένου φόρου.
2. Επειδή, η παράγραφος 3 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 (Α΄ 8), όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010 (Α΄ 213) και, περαιτέρω, με το άρθρο 15 παρ. 2 του ν. 4446/2016 (Α΄ 240), ορίζει, στο εδάφιο α΄, ότι «Η αίτηση αναιρέσεως επιτρέπεται μόνον όταν προβάλλεται από τον διάδικο με συγκεκριμένους ισχυρισμούς που περιέχονται στο εισαγωγικό δικόγραφο ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή ότι υπάρχει αντίθεση της προσβαλλομένης αποφάσεως προς τη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου είτε προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου. […]» (η ως άνω διάταξη τέθηκε με την παράγραφο 1 του άρθρου 12 του ν. 3900/2010 και επαναλήφθηκε με την παράγραφο 2 του άρθρου 15 του ν. 4446/2016). Επιπλέον, σύμφωνα με την παράγραφο 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989, όπως αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010, «Δεν επιτρέπεται η άσκηση αίτησης αναιρέσεως όταν το ποσό της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας είναι κατώτερο από σαράντα χιλιάδες ευρώ […]». Κατά την έννοια των διατάξεων αυτών, προκειμένου να κριθεί παραδεκτή αίτηση αναίρεσης, απαιτείται η συνδρομή των προϋποθέσεων και των δύο ως άνω παραγράφων, 3 και 4, του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 (βλ. ΣτΕ 1873/2012 επταμ., 435/2017, 2934/2017 επταμ., 172/2018 επταμ. κ.ά.). Επομένως, επί αναιρετικής διαφοράς με χρηματικό αντικείμενο που δεν υπολείπεται του ποσού των 40.000 ευρώ, ο αναιρεσείων περαιτέρω βαρύνεται, επί ποινή ολικού ή μερικού απαραδέκτου της αίτησής του, να τεκμηριώσει με ειδικούς συγκεκριμένους ισχυρισμούς περιλαμβανόμενους στο εισαγωγικό δικόγραφο, ότι με καθένα από τους προβαλλόμενους λόγους τίθεται συγκεκριμένο, κρίσιμο για την επίλυση της διαφοράς, νομικό ζήτημα, ζήτημα δηλαδή ερμηνείας διάταξης νόμου ή γενικής αρχής του ουσιαστικού ή του δικονομικού δικαίου, που κρίθηκε με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση και επί του οποίου είτε δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας είτε οι σχετικές κρίσεις και παραδοχές της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης έρχονται σε αντίθεση με μη ανατραπείσα νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου ή, ελλείψει αυτών, προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου, ως τέτοια δε νομολογία νοείται η διαμορφωθείσα επί αυτού τούτου του κρισίμου νομικού ζητήματος και όχι επί αναλόγου ή παρομοίου (βλ. 1365/2017, επταμ. 2934/2017 επταμ. κ.ά.). Από τα ανωτέρω συνάγεται ότι η επίκληση της ελλείψεως νομολογίας ή της αντιθέσεως σε νομολογία, ως προϋπόθεση του παραδεκτού της αιτήσεως αναιρέσεως κατά τις ως άνω διατάξεις, δεν νοείται αναφορικά με ζητήματα αιτιολογίας περιοριζόμενα στο πραγματικό της συγκεκριμένης υποθέσεως, αλλά πρέπει να αφορά αποκλειστικά νομικά ζητήματα, τα οποία, αναγόμενα στην ερμηνεία διατάξεως νόμου ή γενικής αρχής, μπορεί, ως εκ τούτου, να έχουν γενικότερη σημασία· ανεξάρτητα, πάντως, εάν η ερμηνεία αυτή διατυπώνεται στη μείζονα ή προκύπτει από την υπαγωγή του οικείου δικανικού συλλογισμού. (βλ. ΣτΕ 331-336/2018, 677/2017, 1913/2015 κ.ά).
3. Επειδή, όπως έχει κριθεί, κατά την έννοια των διατάξεων των άρθρων 1, 2, 4, 15, 16, 17, 19 και 61 παρ. 1 περ. στ΄ του ισχύοντος κατά τον κρίσιμο χρόνο Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/1994, Α΄ 151), ερμηνευόμενων υπό το φως του άρθρου 78 παρ. 1 του Συντάγματος, το θεσπιζόμενο με αυτές, μεταξύ άλλων, τεκμήριο φορολογητέου εισοδήματος λόγω δαπάνης για την αγορά ακινήτου (άρθρα 15, 17 περ. γ, 19) εφαρμόζεται μόνο στις περιπτώσεις προσώπων που, κατ’ άρθρο 2, αποτελούν υποκείμενα του φόρου λόγω της συνδρομής των σχετικών προϋποθέσεων (πηγή εισοδήματος ή κατοικία στην Ελλάδα). Το γεγονός ακριβώς αυτό, σε συνδυασμό με το συγκεκριμένο εισόδημα που έχει (ή μη) δηλωθεί από τον φορολογούμενο ή προσδιορισθεί από τη φορολογική αρχή για το συγκεκριμένο έτος, καθώς και με την προκύπτουσα κατά το ίδιο έτος δαπάνη, συνιστά τη λογική βάση του τεκμηρίου, σύμφωνα με το οποίο αν η δαπάνη υπερβαίνει το εισόδημα, τότε συνάγεται, κατ’ αρχήν, ότι η διαφορά προέρχεται από φορολογητέο στην Ελλάδα εισόδημα που δεν δηλώθηκε εκτός και αν ο φορολογούμενος αποδείξει άλλο τρόπο καλύψεως της διαφοράς. Αντιθέτως, στην περίπτωση προσώπου για το οποίο δεν έχει συντρέξει καμία από τις προϋποθέσεις που θα το καθιστούσε υποκείμενο φόρου εισοδήματος, μόνο το γεγονός ότι έχει προβεί σε δαπάνη για την αγορά ακινήτου στην Ελλάδα δεν αρκεί για να εφαρμοσθεί επ’ αυτού το τεκμήριο, εφ’ όσον αυτό θα ήταν αντίθετο τόσο προς το γράμμα των πιο πάνω διατάξεων, όσο και προς τη λογική κατάστρωση του συγκεκριμένου τεκμηρίου. Γιατί, με δεδομένη την έλλειψη γενεσιουργού αιτίας παραγωγής εισοδήματος φορολογητέου στην Ελλάδα (κατοικία ή πηγή εισοδήματος στη χώρα), μόνη η πιο πάνω δαπάνη δεν θα μπορούσε κατά κοινή πείρα να θεμελιώσει συμπέρασμα για την ύπαρξη τέτοιου εισοδήματος. Εξ άλλου, διάφορο είναι το ζήτημα της κατά την διάταξη του άρθρου 61 του Κώδικα υποχρέωσης υποβολής δηλώσεως, μεταξύ άλλων, για όσους αγοράζουν ακίνητα. Η διάταξη αυτή, όπως συνάγεται και από τη συστηματική της θέση στο κεφάλαιο για τη διαδικασία βεβαίωσης του φόρου, υποχρεώνει μεν τους διοικουμένους σε παροχή πληροφοριών που θα μπορούσαν να έχουν φορολογικό ενδιαφέρον για λόγους δημοσίου συμφέροντος, ουδόλως όμως μεταβάλλει τις ουσιαστικές ρυθμίσεις του νόμου για τα υποκειμενικά και αντικειμενικά στοιχεία της φορολογικής ενοχής, μη διευρύνοντας, ειδικότερα, το πεδίο των κατά το άρθρο 2 υποκειμένων του φόρου (ΣτΕ 1841/2015 7μ., 1973/2015, 160/2017).
4. Επειδή, όπως προκύπτει από την προσβαλλόμενη απόφαση και τα λοιπά διαδικαστικά έγγραφα, ο αναιρεσίβλητος μόνιμος κάτοικος εξωτερικού, υπέβαλε στη Δ.Ο.Υ. Κατοίκων Εξωτερικού την 49947/25-5-2002 δήλωση φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2002, με την οποία δήλωσε μόνο «τεκμαρτή δαπάνη», προκύπτουσα από την αγορά τριών ακινήτων που βρίσκονται στη θέση «Μερσίνια» Ίου, της κτηματικής περιφέρειας του Δήμου Ιητών του Νομού Κυκλάδων και ανερχόμενη στο συνολικό ποσό των 310.520.500 δραχμών, το οποίο αντιστοιχούσε στη συνολική αντικειμενική αξία των ως άνω ακινήτων μετά του αναλογούντος φόρου μεταβίβασης και των συμβολαιογραφικών εξόδων (ενώ η δαπάνη αυτή, με βάση τα οικεία 945/29-5-2021, 947/30-5-2001 και 952/31-5-2001 συμβόλαια της Συμβολαιογράφου Αθηνών Ελένης Σουλή, ανερχόταν στο ποσό των 158.460.000 δραχμών, ήτοι αναγραφόμενο στα εν λόγω συμβόλαια ως καταβληθέν τίμημα ποσού 59.410.000 δρχ. + 34.060.000 δρχ. + 36.530.000 δρχ. = 130.000.000 δραχμών, μετά του αναλογούντος φόρου μεταβίβασης ποσού 12.160.582 δρχ. + 7.076.950 δρχ. + 7.651.421 δρχ. = 26.888.953 δραχμών και των συμβολαιογραφικών εξόδων ποσού 1.032.842 δρχ. + 602.495 δρχ. + 653.775 δρχ. = 2.889.112 δραχμών), καθώς και εισαγωγή συναλλάγματος, μη υποχρεωτικά εκχωρητέου στην Τράπεζα της Ελλάδος, ποσού 158.460.000 δραχμών, προσαρτώντας και τις αντίστοιχες τραπεζικές βεβαιώσεις εισαγωγής του. Βάσει της δηλώσεως αυτής εκδόθηκε το επίδικο εκκαθαριστικό σημείωμα, με το οποίο το πιο πάνω ποσό της δηλωθείσας δαπάνης θεωρήθηκε τεκμαρτό φορολογητέο εισόδημα του αναιρεσιβλήτου και καταλογίστηκε σε βάρος του ο αναλογών φόρος (62.436.238 δραχμές ή 183.231,81 ευρώ). Με την προσφυγή του κατά του σημειώματος, όπως η προσφυγή αυτή συμπληρώθηκε με δικόγραφο πρόσθετων λόγων, ο αναιρεσίβλητος, αφού ανέφερε ότι είναι «μόνιμος» κάτοικος αλλοδαπής (Η.Π.Α.), «όπου και ελέγχεται ενδελεχώς για τα εισοδήματά του» και ότι «σε περιπτώσεις όπως η δική του, δηλαδή σε μόνιμους κατοίκους αλλοδαπής με μοναδικό περιουσιακό στοιχείο στην Ελλάδα μια εξοχική κατοικία, οι [σχετικές] διατάξεις δεν συμβάλλουν στην σύλληψη φορολογητέας ύλης αλλά στη δημιουργία υπέρογκων και αδικαιολόγητων φορολογικών επιβαρύνσεων», προέβαλε, μεταξύ άλλων, ότι εσφαλμένα ελήφθη υπόψη από τη φορολογική αρχή ως τίμημα αγοράς των ως άνω ακινήτων η αντικειμενική τους αξία και όχι το ποσό που πράγματι κατεβλήθη για την αγορά αυτή, ήτοι το αναγραφέν στα συμβόλαια συνολικό τίμημα των 130.000.000 δραχμών, πλέον φόρων μεταβίβασης και συμβολαιογραφικών εξόδων, συνολικά, δηλαδή το ποσό των 158.460.000 δραχμών, που αντιστοιχούσε ακριβώς στο εισαχθέν από αυτόν συνάλλαγμα. Προς απόδειξη δε των εν λόγω ισχυρισμών του ο αναιρεσίβλητος επικαλέσθηκε και προσκόμισε τις οικείες συμβολαιογραφικές πράξεις μεταβίβασης ακινήτων (βάσει των οποίων η συνολική αξία των αγορασθέντων ακινήτων ανήλθε στο ποσό των 130.000.000 δραχμών), τις τραπεζικές βεβαιώσεις εισαγωγής συναλλάγματος, συνολικού ποσού 158.460.000 δραχμών, καθώς και την 4359/2-12-2008 ένορκη βεβαίωση ενώπιον συμβολαιογράφου του πωλητή κατά ποσοστό 1/2 εξ αδιαιρέτου των ως άνω ακινήτων […] (στην οποία βεβαιωνόταν ότι το πράγματι καταβληθέν τίμημα για την αγορά ακινήτων ανερχόταν στο αναγραφέν στα οικεία συμβόλαια ποσό). Περαιτέρω, με το δικόγραφο προσθέτων λόγων επί της προσφυγής ο αναιρεσίβλητος προέβαλε, μεταξύ άλλων, ότι κατά των οικείων πράξεων της φορολογικής αρχής περί βεβαίωσης φόρου μεταβίβασης των ίδιων ακινήτων (ΦΜΑ), ο οποίος είχε υπολογισθεί βάσει της αντικειμενικής τους αξίας, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην 1121210//6271/ΔΤΥΠΟΛ.1266/27-12-1999 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών (Β΄ 2260), είχε (επίσης) ασκήσει προσφυγή, επ’ αυτής δε είχε εκδοθεί η 134/2005 οριστική απόφαση του Τριμελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Σύρου, με την οποία, αφού ακυρώθηκαν οι πράξεις αυτές, υποχρεώθηκε η φορολογική αρχή να επιβάλει τον εν λόγω φόρο με τη χρήση προσφόρων συγκριτικών στοιχείων. Το διοικητικό πρωτοδικείο, εκδικάζοντας την προσφυγή του αναιρεσιβλήτου, την οποία ερμήνευσε ως εμπεριέχουσα και αίτημα ανακλήσεως της ως άνω δήλωσής του, αφού έλαβε υπόψη ότι ο ένδικος φόρος υπολογίσθηκε σε βάρος του αποκλειστικά λόγω της εφαρμογής του τεκμηρίου δαπάνης για την αγορά των ως άνω ακινήτων, ότι ο αναιρεσίβλητος προσκόμισε αποδεικτικά στοιχεία προς επίρρωση των ως άνω ισχυρισμών του (συμβολαιογραφικές πράξεις, ένορκη βεβαίωση κλπ.), ενώ «αντιθέτως η φορολογική αρχή όχι μόνο δεν υπέβαλε έκθεση με τις σχετικές απόψεις επί της κρινόμενης προσφυγής, αλλά δεν προσκόμισε κανένα στοιχείο προς αντίκρουση των ισχυρισμών του προσφεύγοντος, ούτε βεβαίως επικαλέστηκε, ούτε απέδειξε ότι οι ως άνω συναλλαγές ήταν εικονικές, ως προς το αληθές τίμημα», έκρινε ότι ο αναιρεσίβλητος απέδειξε ότι το αναγραφέν στα σχετικά συμβόλαια των ένδικων αγοραπωλησιών τίμημα (το οποίο ήταν μικρότερο του προκύπτοντος βάσει της αντικειμενικής αξίας των ακινήτων), ήταν και το πράγματι υπ’ αυτού καταβληθέν και ότι, ως εκ τούτου κρίσιμο «για τον προσδιορισμό της τεκμαρτής δαπάνης του οικείου οικονομικού έτους», σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 15, 17 και 19 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, ήταν το ποσό των 130.000.000 δραχμών, πλέον φόρου μεταβίβασης και των λοιπών εξόδων, ήτοι, συνολικά το ποσό των 158.460.000 δραχμών. Περαιτέρω, το ίδιο δικαστήριο, αφού έλαβε υπόψη ότι το προαναφερθέν ποσό της «τεκμαρτής δαπάνης» καλύπτεται εξ ολοκλήρου από το εισαχθέν από τον αναιρεσίβλητο ισόποσο συνάλλαγμα, έκανε δεκτή την προσφυγή του και μεταρρύθμισε την ένδικη πράξη της φορολογικής αρχής υποχρεώνοντάς την σε νέα εκκαθάριση του οφειλομένου από τον αναιρεσίβλητο φόρου. Με την έφεσή του κατά της πρωτόδικης αποφάσεως το Δημόσιο προέβαλε, μεταξύ άλλων ότι κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία και πλημμελή εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 33, 39, 40 και 129 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας «με τις οποίες, μεταξύ άλλων, καθιερώνεται στη διοικητική δίκη «το ανακριτικό σύστημα», το πρωτοβάθμιο δικαστήριο δέχθηκε την προσφυγή χωρίς να λάβει υπόψη τη «νομοτύπως και εμπροθέσμως» κατατεθείσα έκθεση απόψεών του, στην οποία εμπεριέχονταν τα επιχειρήματα και οι ισχυρισμοί του προς υπεράσπιση των συμφερόντων του. Ειδικότερα υποστήριξε ότι η προαναφερθείσα έκθεση απόψεών του είχε διαβιβασθεί στο Διοικητικό Πρωτοδικείο Αθηνών με το 12623/1.6.2006 έγγραφο της διάδικης φορολογικής αρχής (ημερ. διαβίβασης στο Διοικητικό Πρωτοδικείο, σύμφωνα με το πρωτόκολλο της ΔΟΥ, 6-7-2006), το οποίο (έγγραφο), καθ’ υπόδειξη της αρμόδιας υπαλλήλου του πρωτοδικείου, παραδόθηκε, ακολούθως, στο γενικό πρωτόκολλο αυτού προκειμένου να συσχετιστεί με τον υπόλοιπο φάκελο, που είχε, επίσης, διαβιβασθεί στο εν λόγω δικαστήριο από τις 9-11-2004. Εν όψει αυτών συνέτρεχε, όπως προέβαλε, καλή του πίστη «ότι ο διοικητικός φάκελος ήταν ολοκληρωμένος», η οποία, άλλωστε, εν όψει και των οριζομένων στο άρθρο 96 παρ. 2 του ΚΔΔ, θα καθιστούσε την προβολή, έστω και το πρώτον κατ’ έφεση, των περιλαμβανομένων στην έκθεση πραγματικών ισχυρισμών του δικαιολογημένη. Με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση οι πιο πάνω ισχυρισμοί του Δημοσίου απορρίφθηκαν ως αβάσιμοι με την ακόλουθη αιτιολογία: «δεν αποδεικνύεται από κανένα στοιχείο ότι το 12623/1-6-2006 διαβιβαστικό έγγραφο και η έκθεση απόψεων του Δημοσίου επί της ένδικης διαφοράς περιήλθαν πράγματι στη Γραμματεία του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών, ούτε, άλλωστε, το Δημόσιο επικαλείται σχετικό αριθμό πρωτοκόλλου της εν λόγω Γραμματείας, ή, έστω, το ονοματεπώνυμο της αρμόδιας υπαλλήλου, στην οποία τυχόν παραδόθηκαν ενυπογράφως τα ως άνω έγγραφα. Κατά συνέπεια, οι περιεχόμενοι στην ως άνω έκθεση απόψεων του Δημοσίου πραγματικοί ισχυρισμοί είναι απορριπτέοι ως απαράδεκτοι, κατ’ άρθρο 96 παρ. 2 του Κ.Δ.Δικ., ως προβαλλόμενοι το πρώτον κατ’ έφεση, αφού η μη προβολή τους πρωτοδίκως δεν κρίνεται δικαιολογημένη […]. Ενόψει δε τούτων, ούτε τα επικαλούμενα και προσκομιζόμενα από το Δημόσιο αποδεικτικά στοιχεία και συγκεκριμένα οι από 17-1-2007 τρεις (3) εκθέσεις εκτίμησης της εφοριακής υπαλλήλου της Δ.Ο.Υ. Θήρας, Ευαγγελίας Αργυρού, με τις οποίες προσδιορίστηκε η αγοραία αξία των ως άνω ακινήτων, με τη χρήση πρόσφορων συγκριτικών στοιχείων και σε εκτέλεση της προαναφερόμενης 134/2005 οριστικής απόφασης του Τριμελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Σύρου, σε 67.000.000, 112.200.000 και 62.000.000 δραχμές, αντιστοίχως, είναι επιτρεπτό να ληφθούν υπόψη από το δικαστήριο, κατ’ άρθρο 96 παρ. 3 του Κ.Δ.Δικ., διότι προσκομίζονται το πρώτον ενώπιόν του, στην κατ’ έφεση δίκη, μολονότι είναι προγενέστερα του χρόνου συζήτησης της προσφυγής του εφεσιβλήτου (27-11-2009)». Ακολούθως, το δικάσαν εφετείο αφού έλαβε υπόψη: α) ότι κατά την έννοια του άρθρου 17 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, ως πράγματι καταβαλλόμενο χρηματικό ποσό για την αγορά ακινήτου θεωρείται το αληθές τίμημα που καταβάλλει ο φορολογούμενος για την αγορά αυτή, ως τέτοιο δε νοείται καταρχήν, το αναγραφόμενο στο οικείο μεταβιβαστικό συμβόλαιο ποσό, εκτός εάν αυτό υπολείπεται της νομίμως εξευρισκόμενης, κατά τα ισχύοντα στη φορολογία μεταβίβασης ακινήτων, αγοραίας αξίας του ακινήτου, οπότε, κατά κοινή πείρα, το τελευταίο αυτό ποσό θεωρείται ως το πράγματι καταβληθέν, επιφυλασσομένης της δυνατότητας του φορολογουμένου να αποδείξει, με κάθε νόμιμο μέσο, ότι το αναγραφόμενο στο μεταβιβαστικό συμβόλαιο ποσό, έστω και εάν είναι κατώτερο της αγοραίας αξίας, είναι το πράγματι καταβληθέν τίμημα, β) ότι στις περιοχές που εμπίπτουν στο σύστημα προσδιορισμού της αξίας των ακινήτων κατά τις διατάξεις των άρθρων 41 επ. του ν. 1249/1982, ως αγοραία αξία λαμβάνεται το υπολογιζόμενο κατά τις διατάξεις αυτές τίμημα, εκτός αν ο φορολογούμενος αποστεί με δική του πρωτοβουλία από την εφαρμογή του εν λόγω συστήματος και ζητήσει τον προσδιορισμό της αγοραίας αξίας με βάση προγενέστερες διατάξεις των σχετικών νόμων (α.ν. 1521/1950, ν.δ. 118/1973), με προσφυγή ενώπιον του αρμόδιου διοικητικού δικαστηρίου, οπότε, και στην περίπτωση αυτή, ο φορολογούμενος έχει τη δυνατότητα να αποδείξει ότι κατέβαλε μικρότερο τίμημα καθώς και γ) ότι στην προσκομισθείσα από τον αναιρεσίβλητο ένορκη βεβαίωση του πωλητή των προαναφερόμενων ακινήτων βεβαιώνεται ότι το αναγραφόμενο στα οικεία μεταβιβαστικά συμβόλαια συνολικό ποσό των 130.000.000 δραχμών είναι το πράγματι καταβληθέν τίμημα, ενώ, αντίθετα, η φορολογική αρχή δεν απέδειξε ότι το τίμημα αυτό είναι εικονικό, έκρινε, επικυρώνοντας την αντίστοιχη κρίση του πρωτοβάθμιου δικαστηρίου, ότι ο αναιρεσίβλητος απέδειξε ότι, για τις αγοραπωλησίες αυτές, κατέβαλε πράγματι το αναγραφόμενο στα ως άνω συμβόλαια τίμημα και ότι, ως εκ τούτου, το τίμημα αυτό έπρεπε να ληφθεί υπόψη για τον προσδιορισμό της τεκμαρτής δαπάνης του οικείου οικονομικού έτους, πλέον των καταβληθέντων φόρων μεταβίβασης ακινήτων και συμβολαιογραφικών εξόδων, ήτοι συνολικά, το ποσό των 158.460.000 δραχμών. Ενόψει δε του ότι το ποσό αυτό καλυπτόταν εξ ολοκλήρου από το εισαχθέν από τον αναιρεσίβλητο ισόποσο συνάλλαγμα, έκρινε εν τέλει ότι δεν προέκυπτε τεκμαρτό εισόδημα αυτού από την αγορά των ως άνω ακινήτων, απορρίπτοντας ως αβάσιμους όλους τους περί του αντιθέτου ισχυρισμούς του Δημοσίου.
5. Επειδή η κρινόμενη αίτηση αναιρέσεως, κατατεθείσα στις 6.11.2013, διέπεται από τις παρατεθείσες στη σκέψη 2 διατάξεις του ν. 3900/2010, το δε ποσό της διαφοράς που άγεται κατ’ αναίρεση, ανερχόμενο, κατά τα προεκτεθέντα (βλ. προηγούμενη σκέψη) στο ποσό των 183.231,81 ευρώ, υπερβαίνει κατά τις διατάξεις αυτές ελάχιστο όριο των 40.000 ευρώ. Με τον πρώτο λόγο αναιρέσεως το Δημόσιο προβάλλει ότι μη νόμιμα το δικάσαν εφετείο έκρινε «αποκλειστικά και μόνο το ζήτημα της αδικαιολόγητης προβολής κατ’ έφεση των ισχυρισμών του Δημοσίου» χωρίς να απαντήσει στον λόγο έφεσής του περί παραβάσεως της εκ του άρθρου 33 του ΚΔΔ «ανακριτικής αρχής», κατά την έννοια της οποίας, εφόσον κατά την πρώτη προσδιορισθείσα δικάσιμο στο πρωτοβάθμιο δικαστήριο δεν είχε προσκομισθεί ο φάκελος της Διοικήσεως, το δικαστήριο τούτο ήταν υποχρεωμένο είτε να αναβάλει την υπόθεση είτε να υποχρεώσει, με την έκδοση προδικαστικής απόφασης, τη φορολογική αρχή να προσκομίσει τον φάκελο μαζί με την έκθεση απόψεών της και όχι να προχωρήσει στην εκδίκαση της προσφυγής, μόνον δε αν μετά και την εν λόγω αναβολή εξακολουθούσε η Διοίκηση να μην αποστέλλει φάκελο, το δικαστήριο μπορούσε να συναγάγει δικαστικό τεκμήριο περί της βασιμότητας των ισχυρισμών του αναιρεσιβλήτου. Προς θεμελίωση δε του παραδεκτού του λόγου αυτού, κατά τις ανωτέρω διατάξεις (του ν. 3900), το αναιρεσείον προβάλλει τον ισχυρισμό ότι «ως προς τον πρώτο λόγο της αναίρεσής μας περί παραβίασης ουσιώδους ουσιώδους τύπου της διαδικασίας, δεν απαιτείται για το παραδεκτό αυτού να συντρέχουν οι προϋποθέσεις της διάταξης του άρθρου 53 παρ. 3. Σε κάθε δε περίπτωση δεν υφίσταται νομολογία του Δικαστηρίου […] επί του τιθεμένου ζητήματος». Περαιτέρω, με τον δεύτερο λόγο αναιρέσεως, το αναιρεσείον προβάλλει ότι, κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 20 παρ. 1 του Συντάγματος και 96 παρ. 2 και 3, 33, 39, 40, 129, 145, 149 και 151 του ΚΔΔ, αλλά και με μη νόμιμη αιτιολογία το δικάσαν εφετείο δέχθηκε ότι οι περιεχόμενοι στην έφεσή του πραγματικοί ισχυρισμοί ήταν απορριπτέοι ως προβληθέντες το πρώτον κατ’ έφεση, ενώ, αν ορθώς ερμήνευε και εφάρμοζε τις ανωτέρω διατάξεις, θα έπρεπε να δεχθεί ότι «δικαιολογημένα προβλήθηκαν το πρώτον κατ’ έφεση οι ισχυρισμοί του Ελληνικού Δημοσίου, καθώς και τα επικαλούμενα και προσκομιζόμενα απ’ αυτό αποδεικτικά στοιχεία περί της πραγματικής αξίας των ακινήτων του αναιρεσίβλητου για τον προορισμό της κατ’ άρθρο 17 του ν. 2238/1994 τεκμαρτής δαπάνης αυτ[ού] και της εικονικότητας του αναγραφόμενου στα μεταβιβαστικά συμβόλαια […] τιμήματος και τούτο διότι το πρωτοβάθμιο δικαστήριο προχώρησε στην εκδίκαση της προσφυγής ευθύς αμέσως κατά την πρώτη προσδιορισθείσα δικάσιμο χωρίς να έχει προσκομιστεί ο διοικητικός φάκελος και η έκθεση απόψεων της φορολογικής αρχής». Προς θεμελίωση του παραδεκτού του λόγου αυτού αναιρέσεως, εν όψει της διάταξης του άρθρου 53 παρ. 3 του πδ.18/1989, το αναιρεσείον προβάλλει τον ισχυρισμό ότι «δεν υπάρχει απόφαση του Δικαστηρίου […] που να επιλύει τα τιθέμενα με την παρούσα αίτηση αναιρέσεως ζητήματα, ενώ αναφορικά με την αιτιολογία της προσβαλλόμενης απόφασης δεν απαιτείται για το παραδεκτό αυτής να συντρέχουν οι προϋποθέσεις της διάταξης του άρθρου 53 παρ. 3. Όλοι, όμως, οι πιο πάνω λόγοι αναιρέσεως, αναγόμενοι στο παράπονο του Δημοσίου ότι τόσο το πρωτοδικείο όσο και το εφετείο μη νόμιμα δεν έλαβαν υπόψη τους ισχυρισμούς του αναφορικά με το ζήτημα του ύψους της «τεκμαρτής δαπάνης» αγοράς των ένδικων ακινήτων, στηρίζονται στην εκδοχή ότι οι διατάξεις των άρθρων 15, 17 περ. γ και 19 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος περί τεκμηρίου εισοδήματος εκ μόνης της αγοράς των ακινήτων αυτών ήταν εν προκειμένω εφαρμοστέες. Σύμφωνα, ωστόσο, με τα εκτεθέντα στη σκέψη 3 και εν όψει του πραγματικού της υπόθεσης, κατά το οποίο, όπως κατά τ’ ανωτέρω αναδείχθηκε από τον αναιρεσίβλητο και έγινε ανελέγκτως δεκτό από τα δικαστήρια της ουσίας, ο αναιρεσίβλητος ούτε κάτοικος Ελλάδας υπήρξε ούτε δήλωσε ή προέκυψε ότι είχε οποιαδήποτε πηγή εισοδήματος στη χώρα, πράγμα άλλωστε που δεν αμφισβητήθηκε από το Δημόσιο, οι ανωτέρω διατάξεις δεν είχαν εν προκειμένω πεδίο εφαρμογής. Συνεπώς, η κρίση του εφετείου ότι ο αναιρεσίβλητος δεν είχε τεκμαρτό εισόδημα από την αγορά των ένδικων ακινήτων, ανεξάρτητα από τις προπαρατεθείσες αιτιολογίες της αναιρεσιβαλλομένης, είναι κατ’ αποτέλεσμα ορθή. Επομένως, όλοι οι πιο πάνω λόγοι αναιρέσεως, ανεξαρτήτως αν προβάλλονται παραδεκτώς κατά το άρθρο 53 παρ. 3 του π.δ/τος 18/1989, είναι, πάντως, απορριπτέοι ως αλυσιτελώς προβαλλόμενοι.
[…]
