1. Επειδή, με την κρινόμενη προσφυγή, η οποία, νομίμως, φέρεται προς συζήτηση κατά την παρούσα δικάσιμο μετά την έκδοση της 390/2020 απόφασης του Μονομελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Λαμίας και για την άσκηση της οποίας καταβλήθηκε το νόμιμο παράβολο, ποσού 1.394,99 ευρώ (βλ. το 11942/27-3-2013 ειδικό σημείωμα πληρωμής παραβόλου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λαμίας και τα 26179/24-11-2015 και 4967/27-3-2013 διπλότυπα είσπραξης τύπου Α’ της Δ.Ο.Υ. Λαμίας), ζητείται η ακύρωση της 12/30-1-2013 απόφασης του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λαμίας, με την οποία επιβλήθηκε σε βάρος του προσφεύγοντος, κατά το άρθρο 6 παρ.1 του ν. 2523/1997, πρόστιμο φόρου προστιθέμενης αξίας (Φ.Π.Α.) ύψους 69.749,31 ευρώ, με την αιτιολογία της λήψης και καταχώρησης, κατά τη διαχειριστική περίοδο 2008, είκοσι δύο (22) πλαστών και εικονικών φορολογικών στοιχείων που αντιστοιχούσαν σε ανύπαρκτες συναλλαγές.
2. Επειδή, η κρινόμενη προσφυγή ασκείται ως δεύτερη προσφυγή (άρθρο 70 παρ.1 του Κ.Δ.Δ.), έχουσα όμοιο περιεχόμενο με την με αριθμό κατάθεσης 68/27-3-2013 προγενέστερη αυτής, η οποία με την 249/2016 απόφαση του Μονομελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Λαμίας απορρίφθηκε για τυπικό λόγο (μη εμπρόθεσμη καταβολή αναλογικού παραβόλου). Η ως άνω απορριπτική απόφαση, που επιδόθηκε στον προσφεύγοντα στις 23-1-2018 (βλ. χειρόγραφη σημείωση της δικαστικής επιμελήτριας Δ.Δ. Μαρίας Χατζούλα επί του επιδοθέντος αντιγράφου αυτής), κατέστη τελεσίδικη στις 24-3-2018, λόγω μη άσκησης ενδίκου μέσου κατά αυτής, δηλαδή, μετά την άσκηση (24-1-2018), αλλά πριν τη συζήτηση της υπό κρίση δεύτερης προσφυγής (14-1-2021). Συνεπώς, η τελευταία ασκήθηκε, παραδεκτώς, και τα αποτελέσματά της ανατρέχουν στο χρόνο άσκησης της πρώτης, απορριπτομένων ως αβασίμων των περί του αντιθέτου ισχυρισμών του καθ’ ου, εφόσον, για τη νόμιμη άσκηση δεύτερης προσφυγής, δεν απαιτείται να έχει καταστεί τελεσίδικη η απορριπτική για τυπικό λόγο απόφαση επί της αρχικής προσφυγής, αλλά αρκεί η εν λόγω τελεσιδικία να έχει επέλθει μέχρι τη συζήτηση της δεύτερης προσφυγής ενώπιον του Δικαστηρίου (βλ. Δ.Εφ.Π. 1707/2020, Δ.Εφ.Αθ. 2990/2019, 4302/2014, Δ.Εφ.Θεσ. 1256/2019).
3. Επειδή, ο Κώδικας Φ.Π.Α. (ο οποίος κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του ν. 2859/2000, Α΄ 248) ορίζει, στο άρθρο 41, όπως το άρθρο αυτό ίσχυε κατά τον κρίσιμο, εν προκειμένω, χρόνο, ότι: «1. Οι αγρότες, για την παράδοση αγροτικών προϊόντων παραγωγής τους και για την παροχή αγροτικών υπηρεσιών, υπάγονται στο καθεστώς του άρθρου αυτού και δικαιούνται να ζητήσουν την επιστροφή του φόρου του παρόντος νόμου που επιβάρυνε τις αγορές αγαθών ή λήψεις υπηρεσιών, τις οποίες πραγματοποίησαν για την άσκηση της εκμετάλλευσής τους. 2. Η επιστροφή του φόρου ενεργείται από το Δημόσιο με καταβολή στον αγρότη ποσού, το οποίο προκύπτει με την εφαρμογή των κατ’ αποκοπή συντελεστών, στην αξία των παραδιδομένων αγροτικών προϊόντων και των παρεχόμενων αγροτικών υπηρεσιών του Παραρτήματος ΙV του παρόντος …» και στο άρθρο 42 ότι: «Για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 41 θεωρούνται: 1. Ως αγρότες, αυτοί που ασκούν προσωπικά ή με τα μέλη της οικογένειάς τους ή με μισθωτούς ή εργάτες τις αγροτικές εκμεταλλεύσεις και υπηρεσίες που προβλέπουν οι διατάξεις των παραγράφων 3 και 4. 2. Ως αγροτικά προϊόντα, τα αγαθά που παράγονται από τους αγρότες στα πλαίσια των αγροτικών τους εκμεταλλεύσεων. …». Εξάλλου, στον Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (π.δ. 186/1992, Α΄ 84), όπως ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο, προβλεπόταν ότι οι αγρότες και οι αγροτικές εκμεταλλεύσεις που ορίζονται από τα άρθρα 41 και 42 του ν. 2859/2000, εφόσον δεν έχουν ενταχθεί στο κανονικό καθεστώς του νόμου αυτού, δεν υποχρεούνται στην τήρηση βιβλίων και στην έκδοση στοιχείων, με εξαίρεση το δελτίο αποστολής, στις περιπτώσεις που ρητά ορίζεται από τον Κώδικα αυτό (άρθρο 2 παρ. 4), ήτοι, εφόσον διακινούν οπωρολαχανικά, άνθη και φυτά για πώληση απευθείας ή μέσω τρίτων, για επεξεργασία ή συσκευασία, ανεξάρτητα από το χρησιμοποιούμενο μεταφορικό μέσο, ενώ για τα λοιπά αγροτικά προϊόντα εκδίδουν δελτία αποστολής μόνον όταν τα διακινούν με δημόσιας χρήσης μεταφορικά μέσα και για τις αιτίες που προαναφέρονται (άρθρο 11 παρ.2), ενώ, σύμφωνα με το άρθρο 12 του ίδιου Κώδικα, οι επιτηδευματίες όταν αγοράζουν αγροτικά προϊόντα από πρόσωπα της παραγράφου 4 του άρθρου 2 (αγρότες του ειδικού καθεστώτος άρθρου 41 του ν.2859/2000) εκδίδουν τιμολόγιο.
4. Επειδή, περαιτέρω, στο ν. 2523/1997 (Α΄179) «Διοικητικές και ποινικές κυρώσεις στη φορολογική νομοθεσία και άλλες διατάξεις» ορίζεται στο άρθρο 6 ότι: «1. Στο Φ.Π.Α. όταν μετά από έλεγχο αποδειχθεί ότι ο υποκείμενος στο φόρο, ως λήπτης εικονικού φορολογικού στοιχείου ή στοιχείου το οποίο νόθευσε αυτός ή άλλοι για λογαριασμό του, διενήργησε έκπτωση φόρου εισροών ή έλαβε επιστροφή φόρου, σύμφωνα με τις διατάξεις περί Φ.Π.Α., ή ως εκδότης δεν απέδωσε φόρο, με βάση πλαστά, εικονικά ή νοθευμένα φορολογικά στοιχεία, επιβάλλεται ειδικό πρόστιμο ισόποσο με το τριπλάσιο του φόρου που εξέπεσε ή που επιστράφηκε ή δεν απέδωσε, ανεξάρτητα αν δεν προκύπτει τελικά ποσό φόρου για καταβολή. Το πρόστιμο αυτό επιβάλλεται και στα πρόσωπα του άρθρου 41 του Κώδικα Φ.Π.Α. που έλαβαν επιστροφή φόρου με βάση πλαστά, εικονικά ή νοθευμένα φορολογικά στοιχεία που εξέδωσαν οι ίδιοι. Το ως άνω πρόστιμο επιβάλλεται, ανεξάρτητα αν μετά την ημερομηνία έκδοσης της οικείας εντολής ελέγχου υποβληθεί εκπρόθεσμη αρχική ή συμπληρωματική περιοδική ή εκκαθαριστική δήλωση. 2. Η έννοια των πλαστών και εικονικών στοιχείων ορίζεται από τις διατάξεις των παραγράφων 3 και 4 του άρθρου 19 του παρόντος νόμου», στο άρθρο 9 ότι: «1. Το πρόστιμο επιβάλλεται σε βάρος του παραβάτη φυσικού προσώπου … 2. Το πρόστιμο επιβάλλεται με απόφαση του προϊσταμένου της αρμόδιας δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας, στην οποία γίνεται σύντομη περιγραφή της παράβασης και αναγράφεται το πρόστιμο που επιβάλλεται για αυτή, καθώς και η διάταξη που εφαρμόζεται. Με την ίδια απόφαση μπορεί να επιβληθούν πρόστιμα διακεκριμένως για περισσότερες από μία παραβάσεις, που ανάγονται στην ίδια διαχειριστική περίοδο. Μαζί με την απόφαση κοινοποιείται στον παραβάτη αντίγραφο της σχετικής έκθεσης ελέγχου … 3. … 4. Με την επιφύλαξη των διατάξεων του παρόντος νόμου που ορίζουν διαφορετικά για τη διοικητική επίλυση της διαφοράς, βεβαίωση και καταβολή των προστίμων εφαρμόζονται ανάλογα οι διατάξεις της κύριας φορολογίας … Ειδικά, για τη βεβαίωση και καταβολή των προστίμων, που προβλέπονται από το άρθρο 8 και για τη διοικητική επίλυση της διαφοράς, βεβαίωση και καταβολή των προστίμων που προβλέπονται από το άρθρο 5, εφαρμόζονται ανάλογα οι διατάξεις του ν. 2238/1994. Για τα πρόστιμα που δεν συνδέονται με αντίστοιχη φορολογία, ως κύρια φορολογία νοείται η φορολογία εισοδήματος. 5. …» και στο άρθρο 19 του ίδιου νόμου ότι: «1. … 3. Θεωρείται ως πλαστό και το φορολογικό στοιχείο που έχει διατρηθεί ή σφραγισθεί με οποιοδήποτε τρόπο, χωρίς να έχει καταχωρηθεί στα οικεία βιβλία της αρμόδιας φορολογικής αρχής σχετική πράξη θεώρησης και εφόσον η μη καταχώρηση τελεί σε γνώση του υπόχρεου για τη θεώρηση του φορολογικού στοιχείου … 4. Εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή για μέρος αυτής ή για συναλλαγή που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο ή το ένα από αυτά είναι άγνωστο φορολογικώς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στην κατά τόπο αρμόδια, σύμφωνα με την αναγραφόμενη στο στοιχείο διεύθυνση, δημόσια οικονομική υπηρεσία. Εικονικό είναι επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρία, κοινοπραξία, κοινωνία ή άλλη οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή από φυσικό πρόσωπο για το οποίο αποδεικνύεται ότι είναι παντελώς αμέτοχο με τη συγκεκριμένη συναλλαγή, οπότε στην τελευταία αυτή περίπτωση η σχετική διοικητική κύρωση επιβάλλεται, καθώς και η ποινική δίωξη ασκείται κατά του πραγματικού υπευθύνου που υποκρύπτεται. Τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία συναλλαγής κατώτερη της πραγματικής θεωρούνται πάντοτε για τους σκοπούς του παρόντος νόμου ως ανακριβή, ενώ τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής θεωρούνται ως εικονικά κατά το μέρος της μεγαλύτερης αυτής αξίας …». Όπως συνάγεται από τις διατάξεις αυτές, η αιτιολογημένη διαπίστωση από τη φορολογική αρχή ότι ορισμένο τιμολόγιο είναι πλαστό ή εικονικό αρκεί για να στοιχειοθετήσει ευθύνη για τον επιτηδευματία που δέχεται τέτοιο στοιχείο και το καταχωρίζει στα βιβλία του, εκτός αν αυτός αποδείξει με κάθε νόμιμο μέσο ότι τελούσε σε καλή πίστη (βλ. ΣτΕ 3399/2015, 875/2012, ΣτΕ 881/2002). Ειδικότερα, όταν αποδίδεται σε ορισμένο επιτηδευματία η παράβαση της λήψης εικονικού τιμολογίου υπό την ειδικότερη έννοια ότι η συναλλαγή, στην οποία αναφέρεται το τιμολόγιο, είναι εικονική, όχι αυτή καθ’ εαυτή, αλλά κατά το υποκείμενό της, ότι δεν έχει δηλαδή πραγματοποιηθεί, όπως εμφανίζεται, με τον φερόμενο ως εκδότη του τιμολογίου, η φορολογική αρχή βαρύνεται με την απόδειξη της εν λόγω εικονικότητας. Προς τούτο, αρκεί κατ’ αρχήν, να αποδείξει, μεταξύ άλλων, ότι ο εμφανιζόμενος ως εκδότης του τιμολογίου είτε είναι πρόσωπο φορολογικώς ανύπαρκτο, δηλαδή πρόσωπο που δεν είχε δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του, ούτε είχε θεωρήσει στοιχεία στην αρμόδια φορολογική αρχή είτε ότι είναι πρόσωπο φορολογικώς μεν υπαρκτό, αλλά συναλλακτικώς ανύπαρκτο, τουτέστιν άσχετο με οποιαδήποτε ουσιαστική δραστηριοποίηση στον χώρο όπου εντάσσεται η συγκεκριμένη συναλλαγή. Εφ’ όσον τα πιο πάνω αποδειχθούν, με τη φορολογική αρχή να φέρει, κατά τα προεκτεθέντα, το βάρος της απόδειξής τους, ο λήπτης του εικονικού, υπό την ανωτέρω έννοια, τιμολογίου απαλλάσσεται της ευθύνης μόνον εάν αποδείξει, φέροντας πλέον ο ίδιος το βάρος, ότι εκείνος, πάντως, έλαβε το τιμολόγιο θεωρώντας καλόπιστα ότι ο εμφανιζόμενος ως εκδότης του ήταν αυτός με τον οποίο είχε πράγματι συναλλαγεί (ΣτΕ 1898/2018).
5. Επειδή, το δικαίωμα ακρόασης του ενδιαφερόμενου πριν από την έκδοση δυσμενούς διοικητικής πράξης, όπως κατοχυρώνεται στο άρθρο 20 παρ. 2 του Συντάγματος και στο άρθρο 6 του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας, αποβλέπει στην παροχή της δυνατότητας στον διοικούμενο, τον οποίο αφορά η δυσμενής διοικητική πράξη, να προβάλλει συγκεκριμένους ισχυρισμούς ενώπιον του αρμόδιου διοικητικού οργάνου, ούτως ώστε να επηρεάσει τη λήψη από το όργανο αυτό της σχετικής απόφασης, ύστερα από διαφορετική εμφάνιση ή εκτίμηση του πραγματικού υλικού (βλ. ΣτΕ Ολομ. 4447/2012). Συνεπώς, το ως άνω δικαίωμα συνδέεται με την εκτίμηση και αξιολόγηση ζητημάτων πραγματικού, που είναι ουσιώδη για τη νόμιμη έκδοση ορισμένης διοικητικής πράξης. Εξάλλου, όπως έχει κριθεί, στις περιπτώσεις επιβολής προστίμου, του οποίου το ύψος καθορίζεται με βάση το αντικειμενικό σύστημα του ν. 2523/1997, δεν αναιρείται η ως άνω υποχρέωση της φορολογικής αρχής να καλεί τον φορολογούμενο, προκειμένου να προβάλει τους ισχυρισμούς του σχετικά με την μη τέλεση της παράβασης πριν από την έκδοση της σε βάρος του καταλογιστικής πράξης (βλ. ΣτΕ 2037/2020, 2957/2010, 4587/2013, 226, 1583, 3717-8/2015). Η ως άνω δε κλήση προς ακρόαση, πρέπει να συντελείται μετά τη σύνταξη της έκθεσης ελέγχου, όταν από τον έλεγχο θα προκύπτει σαφή εικόνα για τις διαπιστωθείσες παραβάσεις (βλ. ΣτΕ 2025/2020 σκ. 8).
6. Επειδή, στην προκείμενη περίπτωση, από τα στοιχεία της δικογραφίας προκύπτουν τα εξής: Με την 98/2010 έκθεση κατάσχεσης βιβλίων και στοιχείων του Σώματος Δίωξης Οικονομικού Εγκλήματος (Σ.Δ.Ο.Ε.) Στερεάς Ελλάδας, κατασχέθηκαν 148 δηλώσεις – αιτήσεις επιστροφής Φ.Π.Α. αγροτών των ετών 2006-2009 από την Ένωση Αγροτικών Συνεταιρισμών Λαμίας. Μεταξύ αυτών κατασχέθηκε και η 1767/16-3-2009 δήλωση – αίτηση και αναλυτική κατάσταση δικαιολογητικών επιστροφής Φ.Π.Α. του προσφεύγοντος, αγρότη ειδικού καθεστώτος του άρθρου 41 του ν. 2859/2000, με αντικείμενο εργασιών την παραγωγή σκληρού σίτου σε αγροτεμάχια που διατηρεί στην περιοχή Ζέλι Φθιώτιδας, με συνημμένα σε αυτή 22 τιμολόγια – δελτία αποστολής (Νο 179-200) διαχειριστικής περιόδου 2008. Από τα εν λόγω τιμολόγια προέκυπτε σύνολο ακαθαρίστων εσόδων ποσού 332.139,54 ευρώ και κατ’ αποκοπή Φ.Π.Α. που αναλογεί στα ακαθάριστα έσοδα ποσού 23.249,77 ευρώ. Για το παραπάνω ποσό Φ.Π.Α. υπεβλήθη η 733008/7-4-2009 αίτηση επιστροφής της Ένωσης Αγροτικών Συνεταιρισμών Λαμίας και επεστράφη με το 20/7-4-2009 Α.Φ.Ε.Κ. της Δ.Ο.Υ. Λαμίας. Ως εκδότης των ως άνω τιμολογίων εμφανιζόταν η ατομική επιχείρηση «…», με έδρα μισθωμένο κατάστημα 20 τ.μ. στην Αθήνα επί της οδού …. αριθμός 64. Από έλεγχο που διενεργήθηκε από όργανα της Δ.Ο.Υ. ΙΗ΄ Αθηνών (σχ. η από 26-2-2010 έκθεση ελέγχου Κ.Β.Σ.) στην προαναφερθείσα ατομική επιχείρηση, διαπιστώθηκε ότι είχε κάνει έναρξη εργασιών στις 29-5-2008, με διαφορετικό αντικείμενο εργασιών (Γενικές Κατασκευαστικές Εργασίες για Πολυκατοικίες) από αυτό που αναγράφεται στα στοιχεία (Γενικό Εμπόριο Τροφίμων και Αγροτικών Προϊόντων), η επιχείρηση ήταν ανύπαρκτη στη δηλωθείσα διεύθυνση (κατάστημα κενό), δεν διέθετε αποθηκευτικούς χώρους, μεταφορικά μέσα και προσωπικό. Παραλλήλως, ο ως άνω επιτηδευματίας εμφανίζεται να προμηθεύτηκε, κατά την κρίσιμη χρήση του 2008, μεγάλες ποσότητες αγροτικών προϊόντων (από 16-7-2008 έως 12-9-2008 245.982 κιλά) από αγρότες της περιοχής Ζέλι Αταλάντης και εξέδιδε προς τούτο δελτία αποστολής – τιμολόγια, επί των οποίων δεν αναγραφόταν ο αριθμός κυκλοφορίας του μεταφορικού μέσου με το οποίο έγινε η διακίνηση των αγροτικών προϊόντων. Σε κάθε δε περίπτωση, η εν λόγω επιχείρηση είχε θεωρήσει στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. τιμολόγια πώλησης – δελτία αποστολής με αρίθμηση 1-50, ενώ τα φορολογικά στοιχεία που εξέδωσε προς τον προσφεύγοντα και άλλους αγρότες της περιοχής φέρουν αρίθμηση από 165 και έπειτα, ενώ φέρουν ίχνος διάτρησης τον Μάρτιο του 2008, ημερομηνία κατά την οποία ο ελεγχόμενος δεν ήταν επιτηδευματίας (29-5-2008). Επομένως, κατά το πόρισμα του ελέγχου, όλα τα φορολογικά στοιχεία που εξέδωσε η ατομική επιχείρηση «…» χαρακτηρίστηκαν εικονικά στο σύνολό τους, καθότι οι αναφερόμενες σε αυτά συναλλαγές ουδέποτε πραγματοποιήθηκαν και πλαστά διότι, δεν είχαν θεωρηθεί δελτία αποστολής – τιμολόγια για την αγορά αγροτικών προϊόντων με τους εν λόγω αριθμούς, ενώ η διάτρηση αυτών είχε πραγματοποιηθεί εκτός της Δ.Ο.Υ. Κατόπιν τούτου, επακολούθησε έλεγχος (βλ. την 450/23-5-2012 εντολή ελέγχου και την από 21-1-2013 έκθεση ελέγχου Κ.Β.Σ. των ελεγκτικών υπαλλήλων της Δ.Ο.Υ. Λαμίας … και …) στα βιβλία και στοιχεία του προσφεύγοντος, από τον οποίο προέκυψε ότι είχε λάβει από την προαναφερθείσα επιχείρηση «…» και καταχωρήσει, για την πώληση σκληρού σίτου, κατά τους μήνες Ιούνιο και Ιούλιο έτους 2008, είκοσι δύο (22) φορολογικά στοιχεία (δελτία αποστολής- τιμολόγια Νο 179-200), συνολικής αξίας 332.139,54 ευρώ, τα οποία κρίθηκαν πλαστά και εικονικά για ανύπαρκτες συναλλαγές, προκειμένου να τύχει της αναλόγου επιστροφής του Φ.Π.Α.. Στο συμπέρασμα αυτό κατέληξε ο έλεγχος, αφού εξακρίβωσε την παραγωγική ικανότητα του προσφεύγοντος, σε συνδυασμό με τον προαναφερόμενο έμπορο, και διαπίστωσε ότι ο προσφεύγων, από τα 254 συνολικά στρέμματα που διέθετε, βάσει της δήλωσης έτους 2008 στον Ο.Π.Ε.Κ.ΕΠ.Ε., για την παραγωγή σκληρού σίτου, είχε παραγωγή, κατά το κρίσιμο χρονικό διάστημα, 976.881 κιλά σκληρού σίτου, δηλαδή 3.846 κιλά ανά στρέμμα, όταν η μέση παραγωγή, σύμφωνα με το 6531/5-5-2011 έγγραφο της Διεύθυνσης Αγροτικής Οικονομίας και Κτηνιατρικής του Νομού Φθιώτιδας, ήταν 250 κιλά ανά στρέμμα και, κατά συνέπεια, ο όγκος της παραγωγής, που προέκυπτε από τα ένδικα τιμολόγια, κρίθηκε εξωπραγματικός. Άλλωστε, ο προσφεύγων δεν προσκόμισε κανένα στοιχείο από το οποίο είτε να προκύπτει η διενέργεια των ένδικων συναλλαγών (επιταγές, αποδείξεις από τράπεζες, ζυγολόγια) είτε ότι καλλιέργησε αγροτεμάχια σε τέτοια έκταση ώστε να δικαιολογείται η παραγωγή που δήλωσε με τα προαναφερόμενα τιμολόγια (τιμολόγια αγοράς λιπασμάτων, γεωργικών φαρμάκων, πετρελαίων για την κίνηση αγροτικών μηχανημάτων , παραστατικά πληρωμής σε καταστήματα γεωργικών ειδών). Ακολούθησε η από 21-1-2013 έκθεση ελέγχου Φ.Π.Α. των ίδιων ως άνω ελεγκτικών υπαλλήλων της Δ.Ο.Υ. Λαμίας, της οποίας αναπόσπαστο τμήμα αποτέλεσε η ανωτέρω από 21-1-2013 έκθεση ελέγχου Κ.Β.Σ., βάσει της οποίας ο προσφεύγων δεν είχε δικαίωμα επιστροφής του Φ.Π.Α. που αντιστοιχούσε στα ως άνω φορολογικά στοιχεία, ύψους 23.249,77 ευρώ, επειδή ενήργησε ως λήπτης πλαστών και εικονικών φορολογικών στοιχείων για ανύπαρκτες συναλλαγές. Κατά τη διενέργεια του ως άνω ελέγχου και πριν από τη σύνταξη των από 21-1-2013 σχετικών εκθέσεων ελέγχου Κ.Β.Σ. και Φ.Π.Α., επιδόθηκε νόμιμα στις 6-12-2012 (βλ. το αποδεικτικό επίδοσης της διοικητικής υπαλλήλου …) στον προσφεύγοντα η 33842/2-11-2012 κλήση προς ακρόαση, με την οποία του ζητήθηκε εντός δέκα ημερών να υποβάλει εγγράφως τις απόψεις του ως προς τη διαπιστωθείσα παράβαση της λήψης από την επιχείρηση «…» 22 πλαστών και εικονικών τιμολογίων και της παράνομης επιστροφής Φ.Π.Α. ύψους 23.249,77 ευρώ, ενέργεια στην οποία δεν ανταποκρίθηκε. Τέλος, ενόψει τούτων, εκδόθηκε η ήδη προσβαλλόμενη 12/30-1- 2013 απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λαμίας, με την οποία επιβλήθηκε σε βάρος του προσφεύγοντος, κατά το άρθρο 6 παρ.1 του ν. 2523/1997 (Α΄179), πρόστιμο Φ.Π.Α. ύψους 69.749,31 ευρώ, ήτοι τριπλάσιο του Φ.Π.Α. που έλαβε επιστροφή χωρίς να τον δικαιούται (23.249,77 Χ3 = 69.749,31), λόγω αποδοχής πλαστών και εικονικών φορολογικών στοιχείων για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της. Η εν λόγω προσβαλλόμενη απόφαση επιδόθηκε στον προσφεύγοντα, μαζί με τη συνημμένη σχετική έκθεση ελέγχου στις 27-2-2013 (βλ. το αποδεικτικό κοινοποίησης του δημοτικού αστυνομικού …).
7. Επειδή, ήδη, με την υπό κρίση προσφυγή, όπως αυτή αναπτύσσεται με τα από 8-1-2020 και 12-1-2021, νομίμως, κατατεθέντα υπομνήματα, ο προσφεύγων προβάλλει, καταρχάς, ότι η ένδικη πράξη είναι νομικώς πλημμελής και ακυρωτέα γιατί δεν κλήθηκε από τη Φορολογική Αρχή, κατά παράβαση του άρθρου 20 παρ. 2 του Συντάγματος, να ακουστεί και να εκφράσει τις απόψεις του. Συγκεκριμένα, υποστηρίζει ότι του επιδόθηκε, στις 6-12-2012, η 33842/2-11-2012 κλήση προς ακρόαση, με την οποία του ζητήθηκε εντός δέκα ημερών να υποβάλλει εγγράφως τις απόψεις του ως προς τη διαπιστωθείσα παράβαση της λήψης από την επιχείρηση «…» 22 πλαστών και εικονικών τιμολογίων και της παράνομης επιστροφής σε αυτόν Φ.Π.Α. ύψους 23.249,77 ευρώ, προθεσμία η οποία παρήλθε άπρακτη. Αντιθέτως, ουδέποτε του κοινοποιήθηκε η αναφερόμενη στην έκθεση ελέγχου Κ.Β.Σ. 33841/2-11-2012 κλήση προς ακρόαση το περιεχόμενο της οποίας πληροφορήθηκε για πρώτη φορά με την κοινοποιηθείσα έκθεση ελέγχου. Περαιτέρω, ο προσφεύγων προβάλλει ότι ακόμα και αν ληφθεί υπόψη η 33842/2-11-2012 κλήση του προς ακρόαση, σε κάθε περίπτωση αυτή είναι προδήλως πρόωρη, αφού συντελέστηκε (βλ. επίδοση στις 6-12-2012) πριν από την σύνταξη της από 21-1-2013 έκθεσης ελέγχου, χρονικό σημείο κατά το οποίο ο έλεγχος δεν έχει ακόμη σαφή εικόνα ως προς τις διαπιστωθείσες παραβάσεις, με αποτέλεσμα να τυγχάνει προφανής η βλάβη του από τη μη προσήκουσα υπεράσπιση του εαυτού του. Ειδικότερα, ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι είναι αγρότης πλήρους απασχολήσεως και καλλιεργεί αγροτεμάχια συνολικής έκτασης 261 στρεμμάτων, ο όγκος δε της παραγωγής του, κατά το έτος 2008, δικαιολογείται από τις καλλιεργούμενες εκτάσεις (70 τόνοι σίτου), σε συνδυασμό με το γεγονός ότι έκανε χρήση αποθεματικού του προηγούμενου έτους 2007 (150 τόνοι σίτου), όπως και από τη διαχείριση (υπηρεσίες αλωνίσματος και μεταφοράς σε χώρο αποθήκευσης) ξένων παραγωγών, για τις υπηρεσίες επί των οποίων πληρωνόταν με ποσοστό 20% επί της ξένης παραγωγής (750 τόνοι σίτου). Άλλωστε, οι συναλλαγές, κατά την περίοδο της συγκομιδής, ήταν ευκαιριακές, εξοφλούνταν τοις μετρητοίς, ο δε αντισυμβαλλόμενός του ήταν επιχείρηση που είχε κάνει έναρξη επαγγέλματος, διατηρούσε μισθωμένη έδρα, κατείχε Α.Φ.Μ. και σφραγίδα, ενώ έστελνε πάντοτε έναν εντεταλμένο του, με επαγγελματικό φορτηγό, ζύγιζε, φόρτωνε και παρέδιδε τα τιμολόγια, το στέλεχος των οποίων ήταν διατρητό. Συνεπώς, η εμπορική συναλλαγή, κατά τον προσφεύγοντα, πραγματοποιήθηκε και δεν ήταν εικονική. Από την άλλη πλευρά, το καθ’ ου με την από 5-12-2019 έκθεση απόψεών του υποστηρίζει ότι δεν αρκεί η παράβαση της αρχής της προηγούμενης ακρόασης του διοικουμένου, όταν αυτός, όπως, εν προκειμένω, δεν επικαλείται κανένα κρίσιμο στοιχείο, το οποίο αν είχε τεθεί υπόψη της διοίκησης θα οδηγείτο σε διαφορετικό αποτέλεσμα.
8. Επειδή, με τα δεδομένα αυτά, η φορολογική Αρχή, όπως προκύπτει από την προσβαλλόμενη πράξη επιβολής προστίμου Φ.Π.Α. και την από 21-1-2013 έκθεση ελέγχου Φ.Π.Α., δεν κάλεσε τον προσφεύγοντα σε προηγούμενη ακρόαση για να εκθέσει τις απόψεις του επί των επίμαχων τιμολογίων, μετά τη σύνταξη της έκθεσης ελέγχου, ώστε οι αντιρρήσεις αυτού να διατυπωθούν επί των συμπερασμάτων του ελέγχου. Ωστόσο, η αόριστη αναφορά του προσφεύγοντος στην αλήθεια της συναλλαγής και στην αδυναμία του να γνωρίζει τη συναλλακτική ανυπαρξία του εκδότη των τιμολογίων, χωρίς να συνεπικουρείται από συγκεκριμένα και ουσιώδη στοιχεία που να συνηγορούν υπέρ αυτού (π.χ. εντάλματα πληρωμής, αποδεικτικά κατάθεσης σε τραπεζικούς λογαριασμούς των αντίστοιχων ποσών, τιμολόγια εισροών), δεν καθιστά την προβολή του λόγου περί παραβίασης της αρχής της προηγούμενης ακρόασης λυσιτελή. Άλλωστε, η επικαλούμενη παραγωγική ικανότητα του προσφεύγοντος κατά το κρίσιμο έτος 2008 (220 τόνοι σίτου προερχόμενοι από τη δική του παραγωγή ετών 2007 και 2008 και 750 τόνοι προερχόμενοι από ξένες παραγωγές) δεν αποτελεί ουσιώδη ισχυρισμό που θα μπορούσε να οδηγήσει σε διαφορετική κρίση ως προς την εικονικότητα της «εξωπραγματικής», κατά την κρίση της διοίκησης, συναλλαγής, τη στιγμή μάλιστα που τα 254 στρέμματα που διέθετε ο ίδιος θα μπορούσαν να αποφέρουν 63,5 τόνους σίτου (254στρ. Χ 250 κιλά/στρ.= 63.500 κιλά), ενώ η εκμετάλλευση περίπου 1.130 στρεμμάτων ξένων παραγωγών (έκταση που προκύπτει βάσει προσκομισθεισών από τον προσφεύγοντα υπευθύνων δηλώσεων, οι οποίες σε κάθε περίπτωση δεν αποτελούν νόμιμο αποδεικτικό μέσο), με ποσοστό πληρωμής 20% επί της παραγωγής, σε καμία περίπτωση δεν θα μπορούσαν να αποφέρουν στον προσφεύγοντα επιπλέον 750 τόνους σίτου (1.130 στρ. Χ 250 κιλά/στρ. = 282.500 κιλά Χ20% = 56.500 κιλά ήτοι 56,5 τόνους). Συνεπώς, ο προβαλλόμενος λόγος περί παραβίασης της αρχής της προηγούμενης ακρόασης θα πρέπει να απορριφθεί ως αλυσιτελώς προβαλλόμενος, καθώς δεν προβάλλεται κανένας ουσιώδης ισχυρισμός που θα επέβαλε τη διενέργειά της.
9. Επειδή, ακολούθως, ο προσφεύγων προβάλλει ότι η κοινοποίηση της έκθεσης ελέγχου εχώρησε ακύρως, διότι δεν του συγκοινοποιήθηκαν τα αναφερόμενα σε αυτήν έγγραφα, στην επεξεργασία των οποίων θεμελιώνεται το πόρισμα του ενδίκου ελέγχου και των οποίων αγνοεί το περιεχόμενο, με εντεύθεν συνέπεια την αδυναμία αντίκρουσής τους. Ο λόγος αυτός είναι απορριπτέος, ως αβάσιμος, καθόσον από καμιά διάταξη νόμου δεν επιβάλλεται η υποχρέωση κοινοποίησης στον υπόχρεο φορολογούμενο των εγγράφων, στα οποία στηρίζεται η έκθεση ελέγχου και το επιβαλλόμενο πρόστιμο. Άλλωστε, όπως έχει κριθεί (ΣτΕ 949/2012 σκ.14), η μη κοινοποίηση της έκθεσης ελέγχου δεν επιδρά στο κύρος της πράξης, πολλώ μάλλον η παράλειψη κοινοποίησης των επισυναπτόμενων στην εν λόγω έκθεση εγγράφων δεν συνεπάγεται ακυρότητα αυτής. Πέραν τούτου, όμως, ο προσφεύγων είχε τη δυνατότητα να ζητήσει, με υποβολή αίτησης στη Φορολογική Αρχή, τη χορήγηση όλων των σχετικών εγγράφων της υπόθεσης, το οποίο δεν προκύπτει από τα στοιχεία του φακέλου ότι έπραξε (Δ.Εφ.Αθ. 5170/2017 σκ.8, Δ.Εφ.Θεσ. 2660/2019 σκ.16, πρβλ. ΣτΕ 81/2000, 1957/1989).
10. Επειδή, εν συνεχεία, ο προσφεύγων υποστηρίζει ότι η προσβαλλόμενη πράξη επιβολής προστίμου εκδόθηκε κατά παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας, διότι δεν του επιδόθηκε η 98/2010 έκθεση κατάσχεσης, κατά παράβαση του άρθρου 36 παρ. 4 του Κ.Β.Σ., με την οποία κατασχέθηκαν από την Ένωση Αγροτικών Συνεταιρισμών Λαμίας οι αιτήσεις– αναλυτικές καταστάσεις δικαιολογητικών μαζί με τα αντίστοιχα φορολογικά στοιχεία για την επιστροφή του Φ.Π.Α. Ο λόγος, όμως, αυτός είναι απορριπτέος, προεχόντως, ως αλυσιτελώς προβαλλόμενος, αφού ο προσφεύγων δεν επικαλείται ούτε αποδεικνύει συγκεκριμένη βλάβη που προκλήθηκε από τη μη τήρηση του παραπάνω τύπου και η οποία δεν μπορεί να αποκατασταθεί διαφορετικά, παρά μόνο με την ακύρωση της προσβαλλόμενης πράξης, όπως ορίζει το άρθρο 79 παρ. 5 εδ. β’ του Κ.Δ.Δ., μετά την τροποποίησή του από το άρθρο 20 του ν. 3900/2010 (Α’ 213).
11. Επειδή, εξάλλου, οι ισχυρισμοί του προσφεύγοντος περί παραβίασης των άρθρων 20 και 25 του Συντάγματος λόγω του αντικειμενικού τρόπου προσδιορισμού του επιβληθέντος, βάσει του άρθρου 5 του ν. 2523/1997, προστίμου και περί επιβολής ενιαίου προστίμου τόσο για τη λήψη όσο και για την καταχώριση εικονικών φορολογικών στοιχείων, κατά παράβαση των ορισμών του ιδίου άρθρου 5 του ν. 2523/1997 που χαρακτηρίζει τις προαναφερθείσες παραβάσεις ως αυτοτελείς, τυγχάνουν, επίσης, απορριπτέοι ως αβάσιμοι, καθόσον το ένδικο πρόστιμο δεν επιβλήθηκε κατ’ εφαρμογή της διάταξης του άρθρου 5 του ν. 2523/1997, όπως εσφαλμένως υπολαμβάνει ο προσφεύγων, αλλά κατ’ εφαρμογή της διάταξης του άρθρου 6 παρ. 1 του ν. 2523/1997, σε ύψος ισόποσο με το τριπλάσιο του Φ.Π.Α. που εξέπεσε με βάση τα επίμαχα φορολογικά στοιχεία που κρίθηκαν εικονικά κατά το σχετικό έλεγχο.
12. Επειδή, περαιτέρω, ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι πέραν του ένδικου προστίμου του επιβλήθηκε για την ίδια παράβαση διπλή κύρωση και συγκεκριμένα η 98/30-1-2013 απόφαση επιβολής προστίμου ύψους 4.395 ευρώ. Άλλωστε, κατά τους ισχυρισμούς του, το άρθρο 25 παρ.1 του ν.2523/1997 αντίκειται στο άρθρο 6 της Ε.Σ.Δ.Α. κατά το μέρος που εξαιρεί το ειδικό πρόστιμο του άρθρου 6 παρ.1 του ίδιου νόμου, το οποίο επιβάλλεται ανεξάρτητα από την επιβολή και πρόσθετου φόρου. Ωστόσο, στη συγκεκριμένη περίπτωση, για την επιβολή του ένδικου προστίμου Φ.Π.Α., που έχει παρακολουθηματικό χαρακτήρα σε σχέση με τον κύριο φόρο (πρβλ. ΣτΕ 855/2001), λήφθηκε υπόψη ο φόρος που εξέπεσε αδικαιολόγητα ο προσφεύγων, το τριπλάσιο δε ποσό του κύριου αυτού φόρου επιβλήθηκε σε βάρος του προσφεύγοντος με την προσβαλλόμενη πράξη. Από τα στοιχεία δε του φακέλου δεν προκύπτει η σωρευτική επιβολή, με το ανωτέρω πρόστιμο, πρόσθετου φόρου ούτε προσκομίζεται η προαναφερθείσα 98/30-1-2013 απόφαση επιβολής προστίμου προκειμένου να εκτιμηθεί το περιεχόμενό της. Επομένως, δεν έχει εφαρμογή, εν προκειμένω, το επικαλούμενο άρθρο 25 παρ.1 του ν.2523/1997 και για το λόγο αυτό πρέπει, προεχόντως, να απορριφθεί ως αβάσιμος ο σχετικός ισχυρισμός του προσφεύγοντος, εφόσον έχει προβληθεί επί εσφαλμένης προϋποθέσεως.
13. Επειδή, τέλος, ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι η προσβαλλόμενη πράξη πάσχει λόγω έλλειψης νόμιμης και επαρκούς αιτιολογίας, καθώς δεν εξειδικεύει στο σώμα της τις ελεγχόμενες συναλλαγές, τα πρόσωπα των συναλλασσομένων και την εφαρμοσθείσα νομοθεσία. Ο ανωτέρω ισχυρισμός, πέραν του ότι είναι απορριπτέος, σε κάθε περίπτωση, ως αλυσιτελής (πρβλ. ΣτΕ 1820/2015, 4596/2012), προβάλλεται και αβασίμως, καθώς, εν προκειμένω, η προσβαλλόμενη απόφαση είναι νομίμως και επαρκώς αιτιολογημένη, καθόσον παραθέτει αναλυτικώς όλα τα κρίσιμα για την έκδοση της ένδικης πράξης επιβολής προστίμου πραγματικά δεδομένα, καθώς και τις σχετικές νομοθετικές διατάξεις, με βάση τις οποίες επιβλήθηκε το οικείο πρόστιμο, ενώ, σε κάθε περίπτωση, η αιτιολογία αυτής συμπληρώνεται και από τα στοιχεία του φακέλου, ιδίως δε από την οικεία έκθεση ελέγχου, στις διαπιστώσεις της οποίας στηρίζεται η προαναφερθείσα πράξη. Περαιτέρω, ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι η φορολογική αρχή δεν απέδειξε την εικονικότητα της συναλλαγής, καίτοι έφερε το σχετικό βάρος, δεδομένου ότι ο εκδότης των επίμαχων φορολογικών στοιχείων ήταν φορολογικώς υπαρκτό πρόσωπο και η επιχείρησή του λειτουργούσε κανονικά στη δηλωθείσα έδρα της, ενώ ουδέποτε πραγματοποιήθηκε αυτοψία στο μίσθιο, αλλά η φορολογική αρχή κατέληξε στην εικονικότητα της επιχείρησης κάνοντας έλεγχο εξωτερικό και λαμβάνοντας υπόψη μόνο την απουσία αποθηκευτικού χώρου, προσωπικού και ιδιόκτητων μεταφορικών μέσων. Σε κάθε δε περίπτωση, ο προσφεύγων επικαλείται την καλή του πίστη, δεδομένου ότι δεν θα μπορούσε να γνωρίζει την εικονικότητα στο πρόσωπο του εκδότη, καθώς οι συναλλαγές πραγματοποιήθηκαν μεν, ήταν, όμως ευκαιριακές, εξοφλούνταν τοις μετρητοίς και τα προϊόντα ζυγίζονταν, φορτώνονταν και μεταφέρονταν με μεταφορικά μέσα του εκδότη, ο οποίος εξέδιδε και τα σχετικά δελτία αποστολής – τιμολόγια που έφεραν όλα τα εξωτερικά γνωρίσματα γνήσιων φορολογικών στοιχείων. Άλλωστε, ο υπερβολικός αριθμός των 976.881 κιλών σκληρού σίτου που εμφανίζεται να πούλησε στον εκδότη των τιμολογίων κατά τους μήνες Ιούνιο και Ιούλιο του έτους 2008, δικαιολογείται από την κατά τα ανωτέρω εκμετάλλευση τόσο των δικών του, όσο και ξένων καλλιεργήσιμων εκτάσεων.
14. Επειδή, με τα δεδομένα αυτά και λαμβάνοντας υπ’ όψιν, ότι: α) το αντικείμενο εργασιών της επιχείρησης «…» (Γενικές Κατασκευαστικές Εργασίες) είναι διαφορετικό από αυτό που αναγράφεται στα φορολογικά στοιχεία (Γενικό Εμπόριο Τροφίμων και Αγροτικών Προϊόντων, β) η επιχείρηση δεν υπέβαλε δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος, εκκαθαριστικές δηλώσεις Φ.Π.Α. και Ε.Λ.Γ.Α., γ) η επιχείρηση ήταν ανύπαρκτη στη δηλωθείσα διεύθυνση και δεν διέθετε αποθηκευτικούς χώρους, προσωπικό και μεταφορικά μέσα, ούτε προκύπτει εκμίσθωση αποθηκευτικών χώρων και μηχανημάτων κατά τους ισχυρισμούς του προσφεύγοντος, δ) τα εκδοθέντα φορολογικά στοιχεία δεν αναγράφουν τον αριθμό κυκλοφορίας του μεταφορικού μέσου με το οποίο έγινε η διακίνηση των αγροτικών προϊόντων και ε) τα 22 ένδικα τιμολόγια (Νο 179-200) αγοράς αγροτικών προϊόντων – δελτία αποστολής εκδόσεως «…» συνολικής αξίας 332.139,54 ευρώ, είναι πλαστά, κατά την έννοια του άρθρου 19 παρ. 3 του ν. 2523/1997, διότι τα φορολογικά αυτά στοιχεία δεν είχαν θεωρηθεί από την αρμόδια Δ.Ο.Υ., ούτε έχει καταχωρηθεί στα βιβλία της αρμόδιας Δ.Ο.Υ. σχετική πράξη θεώρησής τους, και εικονικά, κατά την παρ. 4 του αυτού άρθρου και νόμου, αφού αφορούν σε ανύπαρκτες συναλλαγές, δεδομένου ότι η παραπάνω επιχείρηση ουδέποτε λειτούργησε πραγματικά και ως εκ τούτου δεν είχε τη δυνατότητα να πραγματοποιήσει τις εν λόγω συναλλαγές, πρακτική που είχε χρησιμοποιήσει ο εν λόγω εκδότης και σε περιπτώσεις άλλων αγροτών της περιοχής Ζέλι Αταλάντης, η φορολογική αρχή απέδειξε, καταρχάς, την εικονικότητα στο πρόσωπο του εκδότη των εν λόγω τιμολογίων, καθώς ήταν συναλλακτικώς ανύπαρκτος. Κατόπιν τούτων, εναπόκειται πλέον στον προσφεύγοντα να αποδείξει ότι η συναλλαγή δεν ήταν εικονική στο σύνολό της, αλλά πραγματοποιήθηκε και ο ίδιος έλαβε τα επίμαχα τιμολόγια, θεωρώντας, καλόπιστα, ότι ο εμφανιζόμενος ως εκδότης τους ήταν αυτός με τον οποίο είχε πράγματι συναλλαγεί. Ωστόσο, ο τελευταίος δεν προσκόμισε κανένα στοιχείο από το οποίο να προκύπτει μετά βεβαιότητας η πραγματοποίηση των εν λόγω συναλλαγών (επιταγές, αποδείξεις από τράπεζες για τη λήψη ή κατάθεση χρημάτων στο λογαριασμό του, ζυγολόγια, αποδείξεις ή τιμολόγια αγοράς λιπασμάτων, γεωργικών φαρμάκων, πετρελαίων για την κίνηση μηχανημάτων, παραστατικά πληρωμής δαπανών σε καταστήματα γεωργικών ειδών και πρατήρια καυσίμων). Πέραν δε τούτου, όπως αναφέρθηκε ανωτέρω, ακόμα και αν ο ισχυρισμός του προσφεύγοντος περί εκμετάλλευσης, πέραν των ιδιόκτητων, και ξένων καλλιεργήσιμων εκτάσεων με ποσοστό πληρωμής 20% επί της παραγωγής, τύγχανε αληθής, η παραγωγική του ικανότητα δεν θα μπορούσε να φτάσει τα 976.881 κιλά σκληρού σίτου που εμφανίζεται να πούλησε στον εκδότη των ένδικων τιμολογίων και, κατά συνέπεια, δεν μπορεί να αποδειχθεί η καλή πίστη αυτού. Επομένως, το Δικαστήριο άγεται στην κρίση ότι η συναλλαγή ήταν εικονική στο σύνολό της και μη νομίμως ο προσφεύγων έλαβε επιστροφή φόρου βάσει των προαναφερόμενων εικονικών και πλαστών φορολογικών στοιχείων, απορριπτομένων ως αβάσιμων όλων των αντίθετων ισχυρισμών.
15. Επειδή, κατ’ ακολουθίαν, η κρινόμενη προσφυγή πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμη και να καταπέσει υπέρ του Δημοσίου το καταβληθέν παράβολο (άρθρο 277 παρ. 9 εδάφιο α΄ του Κ.Δ.Δ.). Τέλος, κατ’ εκτίμηση των περιστάσεων, δεν πρέπει να καταλογιστούν σε βάρος του προσφεύγοντος τα δικαστικά έξοδα του καθ’ ού η προσφυγή Ελληνικού Δημοσίου (άρθρο 275 παρ. 1 εδάφ. ε΄ του Κ.Δ.Δ.).
