Σύνθεση:
Πρόεδρος: Στυλιανή Χαριτάκη, Αντιπρόεδρος Ν.Σ.Κ.
Μέλη: Αδαμαντία Καπετανάκη, Χριστίνα Διβάνη, Ευσταθία Τσαούση, Διονύσιος Χειμώνας, Φωτεινή Δεδούση, Κωνσταντίνος Γεωργιάδης, Σπυρίδων Μαυρογιάννης, Ελένη Λευθεριώτου, Εμμανουέλα Πανοπούλου, Νομικοί Σύμβουλοι του Κράτους.
Εισηγήτριες: Γεωργία Μπουρδάκου, Ανδριανή Κατσαρού, Πάρεδροι Ν.Σ.Κ. (γνώμες χωρίς ψήφο).
Αριθμός ερωτήματος: Τα έγγραφα με αριθμούς πρωτ. …./20-4-2022 και …/30-5-2022 του Ταμείου Παρακαταθηκών και Δανείων/Διεύθυνση Δ6 Εξυπηρέτησης Στεγαστικών Δανείων και Ειδικών Κατηγοριών.
Περίληψη ερωτήματος : Ερωτάται α) εάν, για τα ενυπόθηκα δάνεια που χορηγήθηκαν από το Ταμείο Παρακαταθηκών και Δανείων,πριν τις 28.06.2006, των οποίων το κεφάλαιο και οι τόκοι έχουν εξοφληθεί σε μεταγενέστερο χρόνο, υφίσταται νόμιμη υποχρέωση των δανειοληπτών να καταβάλουν τα τέλη χαρτοσήμου επί των τόκων του δανείου προκειμένου να ακολουθήσει εξάλειψη της υποθήκης,
β) ποιος είναι ο χρόνος παραγραφής της υποχρέωσης των δανειοληπτών για την καταβολή των ανωτέρω τελών χαρτοσήμου και
γ) ποιος καθίσταται υπόχρεος και μέσω ποιάς διαδικασίας για την επιστροφή στους δανειολήπτες (κατόπιν σχετικής αίτησής τους) ποσών που αυτοί έχουν ήδη καταβάλει ως τέλη χαρτοσήμου μετά την παραγραφή της υποχρέωσης καταβολής τους.
Για το πιο πάνω ερώτημα, το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους (Τμήμα Α’) γνωμοδότησε ως εξής:
Από το έγγραφο του ερωτήματος και τα συνημμένα σε αυτό έγγραφα προκύπτουν τα ακόλουθα:
1. Τα δάνεια, που χορηγήθηκαν από το Τ.Π.& Δανείων, εξυπηρετούνται με εξαμηνιαίες τοκοχρεωλυτικές δόσεις μέσω ισόποσης μηνιαίας παρακράτησης από τον μισθό ή την σύνταξη του δανειολήπτη υπαλλήλου, εν ενεργεία ή συνταξιούχου. Προκειμένου για δάνεια που συνομολογήθηκαν με συμβολαιογραφικό έγγραφο, τα τέλη χαρτοσήμου επί των τόκων υπολογίζονται σε ποσοστό 3% επί του αναλογούντος ποσού, πλέον 20% εισφορά υπέρ ΟΓΑ, ενώ για τα δάνεια που έχουν συνομολογηθεί με ιδιωτικό έγγραφο , τα τέλη χαρτοσήμου υπολογίζονται σε ποσοστό 2% επί του αναλογούντος ποσού τόκων, πλέον 20% εισφορά υπέρ ΟΓΑ.
2. Το Ταμείο Παρακαταθηκών είχε την πρακτική να ζητάει από τους δανειολήπτες του την καταβολή των τελών χαρτοσήμου επί των τόκων και της υπέρ ΟΓΑ εισφοράς μετά την ολική εξόφληση του κεφαλαίου και των τόκων του δανείου και την εκκαθάριση του λογαριασμού, δηλαδή κατά το στάδιο της προδικασίας για την εξάλειψη της εγγεγραμμένης υποθήκης. Στη συνέχεια τα τέλη αυτά εισπράττονταν από τις αρμόδιες κατά τόπο Δ.Ο.Υ. (για την επαρχία) και από τη Δ.Ο.Υ. Κατοίκων Εξωτερικού ( για την Αττική).
3. Μετά τη δημοσίευση των νόμων 3740/2006 και 3867/2010, οι διατάξεις των οποίων προβλέπουν απαλλαγή από το τέλος χαρτοσήμου των εν γένει δανείων που χορηγούνται από το Ταμείο Παρακαταθηκών, η ερωτώσα υπηρεσία, για τα ενυπόθηκα δάνεια που έχουν συνομολογηθεί πριν τις 28.06.2006 (και ενδιαφέρουν εν προκειμένω), κατά τη διαδικασία εξάλειψης της υποθήκης υπολογίζει το ποσό των τελών χαρτοσήμου επί των δεδουλευμένων τόκων έως 03.08.2010, μείον την αναλογία της απαλλαγής που προβλέπεται από τη δανειακή σύμβαση, ενώ για τα δάνεια που έχουν συνομολογηθεί μετά τις 28.06.2006 δεν υπολογίζει, ούτε απαιτεί να καταβληθούν τέλη χαρτοσήμου επί των τόκων.
4. Ενόψει της με αριθμ. 433/2020 απόφασης του Συμβουλίου της Επικράτειας (7μελούς σύνθεσης), με την οποία κρίθηκε ότι η παραγραφή της αξίωσης του Δημοσίου προς επιβολή του οφειλόμενου τέλους χαρτοσήμου και της εισφοράς υπέρ ΟΓΑ είναι πενταετής και αρχίζει από το τέλος του έτους εντός του οποίου γεννάται η υποχρέωση καταβολής τέλους χαρτοσήμου, γεννήθηκαν προβληματισμοί ως προς την ορθότητα της ακολουθούμενης από την ερωτώσα υπηρεσία πρακτικής, λόγος για τον οποίο υποβλήθηκαν τα ανωτέρω ερωτήματα.
Η ερωτώσα Υπηρεσία, με το με αριθμ.πρωτ. (0) 72011/19.07.2022 μεταγενέστερο έγγραφό της, παρέσχε περαιτέρω διευκρινίσεις ως προς τους όρους των δανείων που αφορούν στην καταβολή των τελών χαρτοσήμου.
6. Στα άρθρα 1, 2 παρ. 1,2 και 15Ε παρ. 6 του π.δ. 28/1931 «Περί Κώδικος των νόμων περί τελών χαρτοσήμου», (Α’ 239), όπως τροποποιήθηκε και ισχύει, ορίζονται, μεταξύ άλλων, τα εξής:
Άρθρο 1
«Φόρος υπό το όνομα τέλος χαρτοσήμου επιβάλλεται κατά τα εν τω παρόντι νόμω οριζόμενα επί των αυτώ καθοριζομένων εγγράφων.».
Άρθρο 2
«1. Τα τέλη χαρτοσήμου διακρίνονται εις αναλογικά και εις πάγια. Ως αναλογικά τέλη κατά τον παρόντα νόμον νοούνται τα υπολογιζόμενα εις ποσοστόν επί της τοις σημαινομένοις εγγράφοις εκφραζομένης χρηματικής αξίας. 2. Εξαιρούνται του τέλους χαρτοσήμου το Δημόσιον, οι Δήμοι και αι Κοινότητες…».
Άρθρο 15Ε
«6. Εις τέλος (1%) υπόκειται η υπό των προσώπων των αναφερομένων εις την παρ. 1 του άρθρ. 15δ του παρόντος εξόφλησις κατά τινα των εν τη πρώτη περιόδω του εδαφ. α’ της παρ. 4 του άρθρ. 32 του παρόντος αναφερομένων τρόπων ή και άλλως προμηθειών, μεσιτειών, αμοιβών ή άλλων παροχών (πλην των υπό ασφαλιστικών εν γένει και συνταξιοδοτικών Ταμείων ή Οργανισμών καταβαλλομένων παροχών), προς τραπέζας, εμπορικούς αντιπροσώπους, παραγγελειοδόχους, ανταποκριτάς, μεσίτας, πράκτορας οιουσδήποτε, ως και προς οιουσδήποτε άλλους επιτηδευματίας ή και προς ιδιώτας Τα ανωτέρω εφαρμόζονται αναλόγως και προκειμένου περί
τόκων, το επ’ αυτών όμως τέλος υπολογίζεται επί τη βάσει των περί του τέλους της συμβάσεως ή της συναλλαγής, εξ ης οι τόκοι απέρρευσαν, διατάξεων (εξαιρέσει της περιπτώσεως της παρ. 20 του άρθρ. 15 του παρόντος Νόμου 1 Η τελευταία φράση “εξαιρέσει της περ. της παρ. 20 του άρθρου 15 του παρόντος νόμου” απαλείφθηκε με την παρ. 2 του άρθρου 2 του α.ν. 118/1967)».
7. Στα άρθρα 18 παρ. 1 και 26 του ν. 3470/2006 «Εθνικό Συμβούλιο Εξαγωγών, φορολογικές ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις» (ΑΊ 32) ορίζονται τα εξής:
Άρθρο 18
«Ρυθμίσεις για το Ταμείο Παρακαταθηκών και Δανείων.
1 .Απαλλάσσονται από τα τέλη χαρτοσήμου που προβλέπονται από τις ισχύουσες διατάξεις του Κώδικα τελών χαρτοσήμου και ειδικών νόμων οι συμβάσεις δανείων που χορηγούνται από το Ταμείο Παρακαταθηκών και Δανείων, οι απορρέοντες από αυτές τόκοι, καθώς και τα παρεπόμενα των αρχικών συμβάσεων σύμφωνα.».
Άρθρο 26
«Η ισχύς του παρόντος νόμου αρχίζει από τη δημοσίευσή του στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, εκτός αν ορίζεται διαφορετικά στις επί μέρους διατάξεις….».
8 Στα άρθρα 25, παρ. 5 και 28 του ν. 3867/2010 « Εποπτεία Ιδιωτικής Ασφάλισης, Σύσταση Εγγυητικού Κεφαλαίου ιδιωτικής ασφάλισης ζωής, Οργανισμοί αξιολόγησης πιστοληπτικής ικανότητας και άλλες διατάξεις αρμοδιότητας του Υπουργείου Οικονομικών» (Α’ 128), ορίζονται τα εξής:
Άρθρο 25
«Ρυθμίσεις θεμάτων του Ταμείου Παρακαταθηκών και Δανείων.
1. …2….3…4…5. Η παράγραφος 1 του άρθρου 18 του ν. 3470/2006 εφαρμόζεται από την έναρξη της ισχύος του παρόντος νόμου και στα δάνεια που έχουν χορηγηθεί από το Ταμείο Παρακαταθηκών και Δανείων μέχρι 27.6.2006.».
Άρθρο 28
«Έναρξη ισχύος.
Η ισχύς του νόμου αυτού αρχίζει από τη δημοσίευσή του στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, εκτός αν ορίζεται διαφορετικά από τις επί μέρους διατάξεις του.».
9. Στα άρθρα 90 παρ. 2 και 91 του ν. 2362/1995 «Περί Δημοσίου Λογιστικού κ.λπ.» (Α’247),όπως ίσχυε, πριν την κατάργησή του με τον ν.4270/2014, ορίζονταν τα εξής :
Άρθρο 90
« 2. Η κατά του Δημοσίου απαίτηση προς επιστροφή αχρεωστήτως ή παρά το νόμο καταβληθέντος σ’ αυτό χρηματικού ποσού παραγράφεται μετά τρία έτη από της καταβολής…».
Άρθρο 91
«Επιφυλασσομένης κάθε άλλης ειδικής διατάξεως του παρόντος, η παραγραφή οποιοσδήποτε απαιτήσεως κατά του Δημοσίου αρχίζει από το τέλος του οικονομικού έτους μέσα στο οποίο γεννήθηκε και ήταν δυνατή η δικαστική επιδίωξη αυτής ».
10. Στο άρθρο 140 παρ. 2 του Υποκεφαλαίου 12 του Κεφαλαίου Β’ του Μέρους Δ’ καθώς και στο άρθρο 183 του Μέρους Η’ του ν. 4270/2014«Αρχές δημοσιονομικής διαχείρισης και εποπτείας (ενσωμάτωση της Οδηγίας 2011/85/ΕΕ)-δημόσιο λογιστικό και άλλες διατάξεις» (ΑΊ43), ορίζονται τα εξής:
Άρθρο 140
«2. Η κατά του Δημοσίου απαίτηση προς επιστροφή αχρεωστήτως ή παρά το νόμο καταβληθέντος σ’ αυτό χρηματικού ποσού παραγράφεται μετά τρία (3) έτη, από την καταβολή.».
Άρθρο 183
«Έναρξη ισχύος
1. Η ισχύς των διατάξεων του παρόντος νόμου αρχίζει από την 1.1.2015, εκτός αν ορίζεται διαφορετικά σε αυτές ή στην επόμενη παράγραφο.
2. Ειδικότερα: α β γ. Οι διατάξεις του Υποκεφαλαίου 12 του Κεφαλαίου Β’ του
Μέρους Δ’ ισχύουν για απαιτήσεις του Δημοσίου που βεβαιώνονται προς είσπραξη μετά την 1.1.2015, καθώς και για απαιτήσεις σε βάρος του Δημοσίου που γεννώνται μετά την ημερομηνία αυτή ».
11. Στο άρθρο 84 παρ. 1 και 7 του ν. 2238/1994 «Κύρωση του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος», (Α’ 151) όπως η τελευταία παράγραφος αντικαταστάθηκε με την παρ. 15 του άρθρου 8 του ν. 3842/2010 «Αποκατάσταση φορολογικής δικαιοσύνης, αντιμετώπιση της φοροδιαφυγής και άλλες διατάξεις», ( Α’ 58), ορίζονται τα εξής: «Παραγραφή.
1. Η κοινοποίηση φύλλου ελέγχου, κατά τις διατάξεις του άρθρου 69, δεν μπορεί να γίνει μετά την πάροδο πενταετίας από το τέλος του έτους μέσα στο οποίο λήγει η προθεσμία για την επίδοση της δήλωσης. Το δικαίωμα του Δημοσίου για επιβολή του φόρου παραγράφεται μετά την πάροδο της πενταετίας….
7. Η κατά του Δημοσίου απαίτηση προς επιστροφή φόρου παραγράφεται μετά τρία (3) έτη από την ημερομηνία της εμπρόθεσμης υποβολής της δήλωσης ή αν υποβληθεί εκπρόθεσμα η δήλωση, μετά τρία (3) έτη από την ημερομηνία που η δήλωση αυτή όφειλε να είχε υποβληθεί. Αν υποβληθεί ανακλητική δήλωση ή δήλωση με επιφύλαξη, η αξίωση για την επιστροφή του φόρου παραγράφεται μετά τρία (3) έτη από την ημέρα της με οποιονδήποτε τρόπο αποδοχής της. Η αξίωση για επιστροφή φόρου βάσει υποβληθείσας εμπρόθεσμης δήλωσης αναβιώνει από την κοινοποίηση φύλλου ή πράξης ελέγχου. Ως προς τα λοιπά θέματα της παραγραφής εφαρμόζονται οι διατάξεις του δημοσίου λογιστικού (ν.2362/1995), όπως εκάστοτε ισχύουν.».
12. Στο άρθρο 42 παρ. 1,2, 3, και 4 του ν. 4174/2013 «Φορολογικές διαδικασίες και άλλες διατάξεις» (Α’ 170) ,ορίζονται τα εξής:
Άρθρο 42
«1. Εάν ο φορολογούμενος δικαιούται επιστροφή φόρου, η Φορολογική Διοίκηση, αφού συμψηφίσει τους οφειλόμενους από τον φορολογούμενο φόρο με το ποσό προς επιστροφή, προβαίνει στην επιστροφή της τυχόν προκύπτουσας διαφοράς.
2. Το επιστρεπτέο ποσό καταβάλλεται στον φορολογούμενο εντός ενενήντα (90) ημερών από την υποβολή έγγραφου αιτήματος του φορολογουμένου, εκτός εάν προβλέπεται μικρότερο χρονικό διάστημα από άλλη διάταξη της φορολογικής νομοθεσίας
3. Με έγγραφη δήλωση που περιλαμβάνεται στην αίτηση επιστροφής του φορολογουμένου, το επιστρεπτέο ποσό παρακρατείται με σκοπό το συμψηφισμό του με μελλοντικές οφειλές του φορολογουμένου.
4. Η αξίωση για επιστροφή φόρου, ο οποίος καταβλήθηκε αχρεώστητα παραγράφεται κατά το χρόνο που παραγράφεται το δικαίωμα της Φορολογικής Διοίκησης για έκδοση πράξης προσδιορισμού φόρου, σύμφωνα με τις παραγράφους 1 και 2 του άρθρου 36 του Κώδικα αναφορικά με την αντίστοιχη φορολογική υποχρέωση από την οποία πηγάζει η αξίωση προς επιστροφή… 2 Το δεύτερο εδάφιο της παρ.4, η οποία είχε προστεθεί με το άρθρο 47 παρ.5 του ν.4223/2013 (Α’ 28), προστέθηκε με το άρθρο 30 περ.3 του ν.4701/2020 (Α’ 128)».
Ερμηνεία και εφαρμογή των διατάξεων
Από τις προαναφερόμενες διατάξεις, ερμηνευόμενες αυτοτελώς, αλλά και σε συνδυασμό μεταξύ τους, ενόψει και όλου του νομικού πλαισίου εντός του οποίου εντάσσονται, του σκοπού που εξυπηρετούν και την υπαγωγή σ’ αυτές των πραγματικών περιστατικών που τέθηκαν υπόψη του Τμήματος από την ερωτώσα υπηρεσία, κατά την ομόφωνη γνώμη των μελών του Τμήματος, με την οποία συντάχθηκαν και οι εισηγήτριες Πάρεδροι, συνάγονται τα ακόλουθα:
13. Σύμβαση τοκοχρεωλυτικού δανείου-όπως οι συμβάσεις που συνήπτε το Τ.Π. και Δανείων με τους δικαιούχους για χορήγηση δανείων είναι εκείνη, κατά την οποία ο αντισυμβαλλόμενος δανειολήπτης προβαίνει προς το πιστωτικό ίδρυμα δανειστή σε τμηματικές καταβολές εκ των προτέρων καθορισμένες κατά χρόνο και κατά ποσό για την κάλυψη του παρασχεθέντος δανείου (ΑΠ 97/2020). Κατά κανόνα οι δόσεις του τοκοχρεωλυτικού δανείου περιλαμβάνουν μέρος του κεφαλαίου, οφειλόμενους τόκους, χαρτόσημο επί των τόκων και ενίοτε έξοδα ή προμήθειες του πιστωτικού ιδρύματος.
14. Με το π.δ. 28/1931 «Περί κώδικος νόμων περί Τελών Χαρτοσήμου» (Κ.Ν.Τ.Χ.), επιβλήθηκε φόρος επί των συναλλαγών και ειδικότερα επί των εγγράφων που περιέχουν αστικές ή εμπορικές πράξεις ή συναλλαγές, με την ονομασία «τέλος χαρτοσήμου» (βλ. Π. Ρέππα, Φορολογία χαρτοσήμου 4η έκδ. σελ. 64-66). Τα τέλη χαρτοσήμου διακρίνονται σε αναλογικά και πάγια. Αναλογικά είναι τα τέλη χαρτοσήμου που υπολογίζονται σε ποσοστό επί της χρηματικής αξίας που αναγράφεται στο έγγραφο. Σε αναλογικά τέλη υπάγονται οι τόκοι στο τοκοχρεωλυτικό δάνειο. Το τέλος χαρτοσήμου επί των συμφωνηθέντων τόκων οφείλεται όχι κατά τον χρόνο σύναψης της δανειακής σύμβασης, αλλά κατά τον χρόνο της εξόφλησης αυτών (Α.Π. 1803/2014, πρβλ. ΣτΕ. 4877/1986, 2394/1984, 58/1984, 1050/1971). Επομένως κατά την εξόφληση των τόκων, εν όλω ή εν μέρει, είτε αυτή γίνεται με ιδιωτικό έγγραφο είτε με συμβολαιογραφικό, οφείλονται τα κατά περίπτωση προβλεπόμενα τέλη χαρτοσήμου, για το ποσό των εξοφλουμένων τόκων, τα οποία υπολογίζονται με βάση τις περί του τέλους χαρτοσήμου διατάξεις που αφορούν τη σύμβαση ή τη συναλλαγή από την οποία αυτοί απέρρευσαν (ΣτΕ 848/1984).
15. Όσον αφορά στο θέμα της παραγραφής της αξίωσης του Δημοσίου προς επιβολή του οφειλόμενου τέλους χαρτοσήμου γίνεται δεκτό (ΣτΕ 243/2021,433/2020) ότι ούτε στον Κώδικα νόμων περί τελών χαρτοσήμου, ούτε στον ν. 4169/1961, υπάρχουν διατάξεις περί παραγραφής της αξίωσης του Δημοσίου προς επιβολή, αντιστοίχως, του οφειλόμενου τέλους χαρτοσήμου ή της κατ’ άρθρο 11 παρ. 1 περ. Γ του ν. 4169/1961 εισφοράς υπέρ ΟΓΑ. Εξάλλου, έχει γίνει δεκτό ότι δεν μπορούν να εφαρμοσθούν ούτε οι γενικές διατάξεις περί παραγραφής του Αστικού Κώδικα, όπως η διάταξη του άρθρου 249 Α.Κ., η οποία αφορά αστικές σχέσεις και δικαιώματα και δεν διέπει φορολογικές διαφορές (πρβλ. ΣτΕ 582/2019 7μ., 3014/2010). Αντιθέτως, κατ’ αρχήν, ισχύει πενταετής προθεσμία παραγραφής της αξίωσης του Δημοσίου προς επιβολή του οφειλόμενου τέλους χαρτοσήμου και της κατ’ άρθρο 11 παρ. 1 περ. Γ του ν. 4169/1961 εισφοράς υπέρ ΟΓΑ, η οποία αρχίζει από το τέλος του έτους εντός του οποίου γεννάται η υποχρέωση καταβολής τέλους χαρτοσήμου, κατ’ ανάλογη εφαρμογή της διάταξης της παραγράφου 1 του άρθρου 84 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/1994), και, κατ’ εξαίρεση, προβλέπεται δεκαετής προθεσμία παραγραφής της εν λόγω αξίωσης, με την αυτή αφετηρία, κατ’ ανάλογη εφαρμογή της παραγράφου 4 του ίδιου άρθρου 84, εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις της παραγράφου αυτής. Άλλωστε, και με τις μεταγενέστερες διατάξεις του άρθρου 36 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, στο πεδίο εφαρμογής του οποίου εμπίπτουν και τα τέλη χαρτοσήμου (άρθρο 2 παρ. 1 περ. δ και Παράρτημα ν. 4174/2013, ο νομοθέτης θέσπισε ως κανόνα την κριθείσα από τον ίδιο ως επαρκή για την άσκηση της ελεγκτικής αρμοδιότητας της Διοίκησης, περαιτέρω δε και εύλογη (ΣτΕ 1738/2017 Ολομ., 2934/2017 7μ. κ.ά.), πενταετή προθεσμία παραγραφής από τη λήξη του έτους εντός του οποίου λήγει η προθεσμία υποβολής της οικείας δήλωσης.
16. Περαιτέρω, από το συνδυασμό των διατάξεων της παραγράφου 1 του άρθρου 18 του ν. 3470/2006 και της παραγράφου 5 του άρθρου 25 του ν. 3867/2010, προκύπτει ότι όσοι έλαβαν δάνειο από το ΤΠΔ πριν τις 28.06.2006 και έχουν ολικά εξοφλήσει το κεφάλαιο και τους τόκους του δανείου τους χωρίς να τους έχει ζητηθεί να καταβάλουν μέχρι σήμερα τέλη χαρτοσήμου επί των τόκων του δανείου τους, δεν έχουν υποχρέωση να καταβάλουν αυτά (τα τέλη χαρτοσήμου επί των τόκων του δανείου) στο στάδιο της προδικασίας για την εξάλειψη της υποθήκης (βλ. Α.Π. 1803/2014).
17. Εξάλλου, ο χρόνος παραγραφής της αξίωσης του Δημοσίου για την είσπραξη αυτών των τελών χαρτοσήμου επί των τόκων των ως άνω δανείων είναι (κατά κανόνα και με την επιφύλαξη τυχόν ιδιαιτεροτήτων και ειδικότερων όρων κάθε περίπτωσης δανειακής σύμβασης),κατ’ ανάλογη εφαρμογή της διάταξης της παραγράφου 1 του άρθρου 84 του ν. 2238/1994 (Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, για τις χρήσεις του ερωτήματος) πενταετής από το τέλος του έτους εντός του οποίου γεννάται η υποχρέωση καταβολής τέλους χαρτοσήμου, και εν προκειμένω από το τέλος του έτους εντός του οποίου καταβλήθηκαν οι τόκοι κάθε δόσεως του δανείου.
18. Ως προς το θέμα του ειδικότερου προσδιορισμού της στη συγκεκριμένη περίπτωση έναρξης της προθεσμίας παραγραφής, μετά τη λήξη της οποίας «δεν είναι πλέον δυνατή η επιβολή σε βάρος του δανειολήπτη του τέλους χαρτοσήμου» (βλ.ΣτΕ 433/2020, 243/2021 κ.α.) διατυπώθηκαν στο Τμήμα δύο γνώμες.
Κατά τη γνώμη της πλειοψηφίας που απαρτίστηκε από την Πρόεδρο του Τμήματος Σ. Χαριτάκη, Αντιπρόεδρο ΝΣΚ, και τα μέλη X. Διβάνη, Ε.Τσαούση, Κ. Γεωργιάδη, Σπ.Μαυρογιάννη, Ε. Λευθεριώτου και Ε. Πανοπούλου, Νομικούς Συμβούλους του Κράτους (ψήφοι 7), με την οποία συντάχθηκε και η εισηγήτρια Πάρεδρος Γ. Μπουρδάκου, από τη γραμματική διατύπωση της διάταξης της παραγράφου 1 του άρθρου 18 του ν.3470/2006, με την οποία ορίστηκε ότι «από την έναρξη ισχύος του νόμου αυτού (28.06.2006) απαλλάσσονται από τα τέλη χαρτοσήμου που προβλέπονται από τις ισχύουσες διατάξεις του Κώδικα τελών χαρτοσήμου και ειδικών νόμων οι συμβάσεις δανείων που χορηγούνται από το Ταμείο Παρακαταθηκών και Δανείων, οι απορρέοντες από αυτές τόκοι, καθώς και τα παρεπόμενα των αρχικών συμβάσεων» , σε συνδυασμό με την διάταξη της παραγράφου 5 του άρθρου 25 του ν. 3867/2010, με την θέσπιση της οποίας, σύμφωνα με την αιτιολογική έκθεση αυτής, «αίρεται η άνιση μεταχείριση μεταξύ των δανειοληπτών και διασφαλίζονται ίσοι όροι ανταγωνισμού μεταξύ των φορέων δανειοδότησης» προκύπτει ότι η σχετική απαλλαγή ισχύει από την έναρξη ισχύος του ν. 3470/2006 ,δηλ. αυτή καταλαμβάνει όλους τους μετά την 28.06.2006 εξοφλούμενους τόκους, ανεξάρτητα από τον χρόνο σύναψης του δανείου, και, κατά συνέπεια, για τα τέλη χαρτοσήμου που οφείλονται επί των ,εντός του 2006 και μέχρι και την 27.06.2006 , εξοφλούμενων τόκων δανείων, η σχετική παραγραφή αρχίζει από το τέλος του έτους 2006 (βλ. Α.Π. 1803 / 2014 ).
Κατά τη γνώμη της μειοψηφίας που απαρτίστηκε από τους Α. Καπετανάκη, Δ. Χειμώνα και Φ. Δεδούση, Νομικούς Συμβούλους του Κράτους (ψήφοι 3) , με την οποία συντάχθηκε και η εισηγήτρια Πάρεδρος Α. Κατσαρού, για τα δάνεια που χορηγήθηκαν μέχρι και 27.06.2006 καταργήθηκε το τέλος χαρτοσήμου επί των τόκων που απέρρευσαν μετά την 03.08.2010 (έναρξη ισχύος του ν. 3867/2010) και, επομένως, η πενταετής παραγραφή του δικαιώματος του Δημοσίου να επιβάλει το τέλος χαρτοσήμου επί των μέχρι και την 03.08.2010 απορρεόντων τόκων αρχίζει σε κάθε περίπτωση από το τέλος του έτους 2010.
19. Όσον αφορά στο ερώτημα ποιος καθίσταται υπόχρεος ( δηλ. το Ταμείο Παρακαταθηκών ή η Φορολογική Αρχή ) και μέσω ποιάς διαδικασίας για την επιστροφή στους δανειολήπτες (κατόπιν σχετικής αίτησής τους) ποσών που έχουν ήδη καταβάλει ως τέλη χαρτοσήμου επί των τόκων, μετά την παραγραφή της αξίωσης του Δημοσίου να ζητήσει την καταβολή τους, κατά την ομόφωνη γνώμη του Τμήματος, ενόψει και των ιδίου περιεχομένου διατάξεων του Δημοσίου Λογιστικού, τόσο του προϊσχύσαντος ν. 2362/1992, όσο και του ισχύοντος από 01.01.2015 ν.4270/2014, που προβλέπουν σύντομο χρόνο παραγραφής τυχόν νόμιμων αξιώσεων για επιστροφή από το Δημόσιο ποσών που του έχουν καταβληθεί , οι δανειολήπτες, μπορούν να υποβάλουν αίτηση στη Φορολογική Αρχή (ΑΑΔΕ) που τα εισέπραξε εκ μέρους του Ελληνικού Δημοσίου και, συγκεκριμένα, στην αρμόδια Δ.Ο.Υ., προς αναζήτηση των ποσών αυτών με τη συνήθη διαδικασία επιστροφής φόρων και τελών (βλ. ΣτΕ 3928/2013 ), εφόσον συντρέχουν και οι λοιπές νόμιμες προϋποθέσεις.
Απάντηση
20. Σύμφωνα με τα προεκτεθέντα, στο ερώτημα που υποβλήθηκε, το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους (Α’ Τμήμα) γνωμοδοτεί:
Επί του πρώτου σκέλους του ερωτήματος, ομόφωνα, αρνητικά, δηλ. ότι οι δανειολήπτες που έλαβαν δάνειο από το Ταμείο Παρακαταθηκών και Δανείων πριν τις 28.06.2006 και έχουν εξοφλήσει το κεφάλαιο και τους τόκους του δανείου τους, στο σύνολό τους, χωρίς να τους έχει ζητηθεί να καταβάλουν μέχρι σήμερα τέλη χαρτοσήμου επί των τόκων του δανείου τους, δεν έχουν υποχρέωση να καταβάλουν αυτά (τα τέλη χαρτοσήμου επί των τόκων του δανείου) στο στάδιο της προδικασίας για την εξάλειψη της υποθήκης.
Επί του δευτέρου σκέλους του ερωτήματος, ομόφωνα ότι ο χρόνος παραγραφής της υποχρέωσης των δανειοληπτών για καταβολή των τελών χαρτοσήμου επί των τόκων των ως άνω δανείων είναι πενταετής ( κατά κανόνα και με την επιφύλαξη τυχόν ιδιαιτεροτήτων και ειδικότερων όρων κάθε περίπτωσης δανειακής σύμβασης), με αφετηρία το τέλος του έτους εντός του οποίου καταβλήθηκαν οι τόκοι κάθε δόσεως του δανείου. Κατά πλειοψηφία δε ότι, επειδή η απαλλαγή από τα τέλη χαρτοσήμου ισχύει από 28.06.2006 για τα εν γένει δάνεια του Ταμείου Παρακαταθηκών και Δανείων, ανεξάρτητα από τον χρόνο σύναψής τους, η σχετική παραγραφή αυτή αρχίζει από το τέλος του έτους 2006.
Επί του τρίτου σκέλους του ερωτήματος, ομόφωνα ότι υπόχρεος για την επιστροφή στους δανειολήπτες των ποσών που έχουν ήδη καταβάλει ως τέλη χαρτοσήμου επί των τόκων μετά την παραγραφή της αξίωσης του Δημοσίου να ζητήσει την καταβολή τους , είναι η Φορολογική Αρχή ( ΑΑΔΕ) που τα εισέπραξε εκ μέρους του Ελληνικού Δημοσίου και συγκεκριμένα η αρμόδια Δ.Ο.Υ., προς την οποία οι ενδιαφερόμενοι μπορούν να υποβάλουν αίτηση, με τη συνήθη διαδικασία επιστροφής φόρων και τελών, εφόσον συντρέχουν και οι λοιπές νόμιμες προϋποθέσεις.
ΘΕΩΡΗΘΗΚΕ
Αθήνα, 1 Νοεμβρίου 2022
