Tης Βασιλικής Ηλιοπούλoυ με τη συνεργασία του Γιώργου Δαλιάνη *
Η αύξηση των επιτοκίων των επιχειρηματικών κυρίως δανείων που συνάφθηκαν με κυμαινόμενο επιτόκιο αλλά και η πρωτοφανής οικονομική κρίση της προηγούμενης δεκαετίας οδήγησε πολλούς δανειολήπτες σε αδυναμία αποπληρωμή των δανειακών τους υποχρεώσεων, ενώ παρατηρήθηκε και το φαινόμενο καταβολής δανείων από εγγυητές. Όμως, τι φορολογικές συνέπειες έχει αυτή η κίνηση;
Εκ των προτέρων θα θέλαμε να επισημάνουμε ότι στο παρόν εξετάζουμε από φορολογικής σκοπιάς το ζήτημα της αποπληρωμής δανείου από εγγυητή, χωρίς να επεκταθούμε ιδιαίτερα στο αστικό κομμάτι των απαιτήσεων που γεννώνται (εγκυρότητα σύμβασης εγγύησης, δυνατότητα άμυνας του εγγυητή, τρόπος αναγωγής κατά του πρωτοφειλέτη κ.λπ.). Σύμφωνα με το άρθρο 847 Α.Κ. ορίζεται ότι: “με τη σύμβαση της εγγύησης ο εγγυητής αναλαμβάνει απέναντι στο δανειστή την ευθύνη ότι θα καταβληθεί η οφειλή”. Όπως έχουμε αναφέρει σε προηγούμενη αρθρογραφία (“Εγγυητές, υποχρεώσεις και δικαιώματα), τις περισσότερες περιπτώσεις, οι εγγυητές δεν γνωρίζουν ότι ο εγγυητής ευθύνεται με όλη την περιουσία του και φυσικά είναι ψιλά γράμματα για τον εγγυητή ο επιβαλλόμενος στη σύμβαση όρος περί παραίτησης από την ένσταση διζήσεως. Πρέπει, επίσης να επισημανθεί ότι οι υποχρεώσεις που απορρέουν από τη σύμβαση εγγύησης (η οποία υπάγεται στη γενική παραγραφή του ΑΚ) επηρεάζει και τους συγγενείς ή κληρονόμους των εγγυητών.
Τεκμήριο απόκτησης
Στην ΠΟΛ 1076/2015 αναφέρεται ότι η απόσβεση δανείων και πιστώσεων οποιασδήποτε μορφής θεωρείται δαπάνη απόκτησης που βαρύνει τον λήπτη του δανείου. Σε κάθε περίπτωση όμως εξετάζεται το γεγονός του ποιος πραγματικά καταβάλλει τα σχετικά ποσά. Επομένως, σε δάνειο που έχει ληφθεί από φυσικό πρόσωπο και (αποδεδειγμένα) εξοφλείται από τον εγγυητή, το τεκμήριο βαρύνει τον εγγυητή, ο οποίος είναι αυτός που πραγματικά καταβάλλει τα ποσά των δόσεων. Μάλιστα είναι αδιάφορο αν ο εγγυητής είναι ο γονέας, το τέκνο, συγγενικό πρόσωπο ή κάποιος τρίτος (σχετ. ΔΕΔ Θ 139/2022).
Σύμφωνα επίσης με την ΠΟΛ. 1033/2014 Απόφαση, όπως αυτή τροποποιήθηκε με την ΠΟΛ. 1054/2015 Απόφαση, τα χρηματοπιστωτικά ιδρύματα έχουν την υποχρέωση να αποστέλλουν πληροφορίες για τα χρηματικά ποσά που πραγματικά καταβάλλουν οι πελάτες τους για την τοκοχρεωλυτική απόσβεση δανείων, με σαφή διαχωρισμό αν αφορούν σε στεγαστικό ή καταναλωτικό ή άλλο δάνειο και από τις πληροφορίες που λαμβάνει η φορολογική διοίκηση προ συμπληρώνονται και τα ανάλογα πεδία στις δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος.
Ο φορολογούμενος που δεν συμφωνεί με τον χαρακτηρισμό που έχει γίνει για το δάνειό του κατά την ηλεκτρονική αποστολή των αρχείων από τα χρηματοπιστωτικά ιδρύματα (π.χ. θεωρεί ότι εμφανίζεται λανθασμένα ως υπόχρεος, ή θεωρεί ότι τα ποσοστά που βαρύνουν τον κάθε συνοφειλέτη του δανείου είναι διαφορετικά, ή θεωρεί ότι έχει γίνει λάθος το καταβληθέν ποσό κλ.) έχει τη δυνατότητα καταρχήν να απευθυνθεί στο χρηματοπιστωτικό ίδρυμα που έστειλε τα στοιχεία για λογαριασμό του, προκειμένου να γίνει διόρθωση στο υποβληθέν ηλεκτρονικό αρχείο, ή έστω, εναλλακτικά, να του χορηγηθεί έντυπη βεβαίωση.
Φόρος δωρεάς
Σε περίπτωση εξόφλησης του δανείου από εγγυητή, πέρα από το τεκμήριο που βαρύνει τον τελευταίο, το έτερο φορολογικό ζήτημα που τίθεται είναι το ενδεχόμενο να καταλογιστεί κατόπιν ελέγχου από τις αρμόδιες φορολογικές αρχές (ΚΕΦΟΜΕΠ, ΣΔΟΕ, ΔΟΥ, ΕΛΚΕ) φόρος δωρεάς (ν. 2961/2000). Ιδιαίτερο ενδιαφέρον εντοπίζεται στην εξόφληση δανείου από εγγυητή-σύζυγο μετά τη λύση του γάμου. Ενώ στην περίπτωση εξόφλησης κατά τη διάρκεια του γάμου, μπορεί να επιβληθεί φόρος δωρεάς μεταξύ συζύγων (υπενθυμίζουμε ότι από 1.10.2021, ορίστηκε ως αφορολόγητο το ποσό δωρεών μετρητών μεταξύ συζύγων σε οκτακόσιες χιλιάδες (800.000) ευρώ), σε περίπτωση που έχει λυθεί ο γάμος ο φόρος δωρεάς υπολογίζεται σε 40%, καθώς δεν υφίσταται πλέον συζυγική σχέση.
Οι περιπτώσεις να μη θεωρηθεί ότι συντρέχει φόρος δωρεάς είναι:
(α) να συναφθεί σύμβαση δανείου μεταξύ εγγυητή και αρχικού οφειλέτη, με καταβολή των αναλογούντων τελών χαρτοσήμου
(β) η αποδεδειγμένη δικαστική διεκδίκηση του ποσού από τον εγγυητή έναντι του αρχικού οφειλέτη. Σημειώνεται ότι ο εγγυητής έχει δικαίωμα αναγωγής κατά του πρωτοφειλέτη και υποκαθίσταται στα δικαιώματα του δανειστή (Εφ.Θες. 633/1954, ΣτΕ 1173/1968).
Ωστόσο, σε περίπτωση δανείου που αποπληρώνεται από τον εγγυητή, η αποπληρωμή δεν λογίζεται ως δωρεά προς τον δανειολήπτη, εφόσον έχει συμφωνηθεί κάποιο αντάλλαγμα, όπως π.χ. η εκχώρηση μισθωμάτων – απαιτήσεων του δανειολήπτη προς τον εγγυητή. Χαρακτηριστικά αναφέρουμε ότι μετά από έλεγχο καταλογίσθηκε φόρος δωρεάς για το ποσό των δόσεων που καταβλήθηκαν από τον εγγυητή και υπερέβαινε το ύψος των μισθωμάτων, το οποίο ως εκ τούτου θεωρήθηκε ότι καλύπτεται από την περιουσία του εγγυητή χωρίς την παροχή ανταλλάγματος. Ωστόσο, μετά από άσκηση ενδικοφανούς προσφυγής η Διοίκηση έκρινε ότι η εν λόγω δωρεά δεν υφίσταται, βασιζόμενη σε κρίσιμο όρο του ιδιωτικού συμφωνητικού εκχώρησης των μισθωμάτων που είχαν συνάψει τα μέρη. Συγκεκριμένα, η σύμβαση προέβλεπε δυνατότητα επέκτασης της διάρκειας της εκχώρησης των μισθωμάτων μέχρι του σημείου της ολικής εξόφλησης του ποσού του δανείου που κατέβαλε ο εγγυητής με την είσπραξη των αντίστοιχων μισθωμάτων.
Συνεπώς, ναι μεν έχει την δυνατότητα ο εγγυητής να καταβάλει αντί του πρωτοφειλέτη το ποσό του δανείου, προκειμένου να αποφύγει τη λήψη αναγκαστικών μέτρων είσπραξης σε βάρος του, όμως, μία τέτοια κίνηση έχει φορολογικές συνέπειες που ποικίλουν ανάλογα με τις ειδικότερες περιστάσεις κάθε υπόθεσης.
* Η κα Βασιλική Ηλιοπούλου είναι πρώην Γενική Διευθύντρια Φορολογικής Διοίκησης και συνεργάτης της ARTΙON A.E.
* O Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της Artion Α.Ε. & ιδρυτής του Ομίλου Artion, Οικονομολόγος Φοροτεχνικός.
Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες.
