ΠΕΡΙΛΗΨΗ
Κρατική Φορολογία. Φορολογία εισοδήματος – Κ.Β.Σ. – εικονικά τιμολόγια – Προθεσμία προκαταβολής παραβόλου – Η υποβολή αίτησης περί απαλλαγής από την προκαταβολή παραβόλου (ευεργέτημα πενίας) αναστέλλει και την υποχρέωση καταβολής του ποσοστού 1/3 αυτού έως την έκδοση απόφασης επί της εκκρεμούς αίτησης – Κοινοποίηση πράξεων φορολογικής διοίκησης – Νόμιμη η κοινοποίηση πράξης της φορολογικής διοίκησης και η κλήση σε ακρόαση με μόνη την ανάρτησή τους στον λογαριασμό του φορολογούμενου στο σύστημα taxisnet και την αποστολή σχετικής ειδοποίησης στη διεύθυνση ηλεκτρονικού ταχυδρομείου του – Αβάσιμος ως λόγος ανωτέρας βίας ο μερικός αναλφαβητισμός – Βάρος απόδειξης – Η φορολογική αρχή βαρύνεται με την απόδειξη της λήψης εικονικού φορολογικού στοιχείου – Ο λήπτης απαλλάσσεται της ευθύνης μόνον εφόσον αποδείξει την αλήθεια της συναλλαγής – Σε περίπτωση απόδειξης ανυπαρξίας της συναλλαγής, λόγω του ότι ο εκδότης του στοιχείου είναι πρόσωπο συναλλακτικώς ανύπαρκτο, δεν τίθεται θέμα καλής πίστης του λήπτη του εικονικού στοιχείου – Εάν αποβαίνει αδύνατος ο σχηματισμός πλήρους δικανικής πεποίθησης, κατανέμεται κατά το νόμο το βάρος απόδειξης μεταξύ των διαδίκων – Αλυσιτελείς οι ισχυρισμοί περί εσφαλμένης μη αναγνώρισης των δαπανών και μη έκπτωσης αυτών από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης καθώς και περί μη λήψης τιμολογίων μη καταχωρηθέντων στα βιβλία της επιχείρησης, λόγω αδυναμίας διενέργειας ελεγκτικών επαληθεύσεων εξαιτίας της μη προσκόμισης των ζητηθέντων βιβλίων – Απορρίπτει την προσφυγή.
ΤΟ
ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΟ ΠΡΩΤΟΔΙΚΕΙΟ ΘΕΣΣΑΛΟΝΙΚΗΣ
TMHMA
ΙΓ’ ΤΡΙΜΕΛΕΣ
Σ υ ν ε δ ρ ί α σ ε δημόσια στο ακροατήριό του, στις 23 Οκτωβρίου 2024, με δικαστές τις: Φανή Συργιάννη, Πρόεδρο Πρωτοδικών Διοικητικών Δικαστηρίων (Δ.Δ.), Βασιλική Καψάλη και Αγγελική Τζεδάκη (Εισηγήτρια), Πρωτοδίκες Δ.Δ. και γραμματέα την Ευθυμία Παναγιωτίδου, δικαστική υπάλληλο,
γ ι α να δικάσει την προσφυγή με αριθμό και χρονολογία κατάθεσης ΠΡ…/20.6.2023 [Εθνικός Αριθμός Υπόθεσης (Ε.Α.Υ.) …],
τ ο υ … … του …, κατοίκου … Θεσσαλονίκης (οδός …, αριθμός …), ο οποίος δεν εμφανίστηκε στο ακροατήριο, αλλά λογίζεται ότι παραστάθηκε με την από 22.10.2024 δήλωση της πληρεξούσιας δικηγόρου, Κωνσταντίνας Χειμωνίδου, κατ’ άρθρο 133 παρ. 2 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας,
κ α τ ά του Ελληνικού Δημοσίου, που εκπροσωπείται από τον Προϊστάμενο της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών (Δ.Ε.Δ.) της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), ο οποίος δεν παραστάθηκε.
Μετά τη δημόσια συνεδρίαση, το Δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη και αφού μελέτησε τη δικογραφία.
Σκέφθηκε σύμφωνα με το Νόμο.
1. Επειδή, με την κρινόμενη προσφυγή ζητείται η ακύρωση, άλλως η τροποποίηση, της σιωπηρής απόρριψης από τον Προϊστάμενο της Δ.Ε.Δ. της Α.Α.Δ.Ε. της με αριθμό πρωτοκ. …/26.1.2023 ενδικοφανούς προσφυγής που άσκησε ο προσφεύγων κατά της …/23.12.2022 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος του Προϊσταμένου του 1ου Ελεγκτικού Κέντρου (ΕΛ.ΚΕ.) Θεσσαλονίκης, οικονομικού έτους 2012, με την οποία καταλογίστηκε σε βάρος του διαφορά κύριου φόρου, ποσού 54.619,42 ευρώ, πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας, ποσού 65.543,30 ευρώ και διαφορά εισφοράς αλληλεγγγύης, ποσού 5.744,87 ευρώ, ήτοι συνολική φορολογική επιβάρυνση, ποσού 125.907,59 ευρώ. Εξάλλου, το Δικαστήριο νομίμως προχώρησε σε συζήτηση της υπόθεσης, παρά την απουσία του καθ’ ου Ελληνικού Δημοσίου, το οποίο κλήθηκε νομίμως για να παραστεί στην αναφερόμενη στην αρχή της παρούσας δικάσιμο (βλ. το από 11.4.2024 αποδεικτικό επίδοσης κλήσης του Επιμελητή Σωκράτη Παντελίδη).
2. Επειδή, για την άσκηση της υπό κρίση προσφυγής καταβλήθηκε το νόμιμο αναλογικό παράβολο συνολικού ποσού 603,66 ευρώ (βλ. τα με κωδικούς … και … ηλεκτρονικά παράβολα, σε συνδυασμό με τα αντίστοιχα από 21.7.2023 και 18.10.2024 αποδεικτικά εξόφλησής τους). Περαιτέρω, εν προκειμένω, το 1/3 του κατά τα ανωτέρω οφειλομένου παραβόλου νομίμως καταβλήθηκε στις 21.7.2023, μετά την απόρριψη της ΕΠ…/20.6.2023 αίτησης περί χορήγησης του ευεργετήματος πενίας στον προσφεύγοντα, δυνάμει της 313/2023 πράξης του Προέδρου του ΙΕ’ Τμήματος του Διοικητικού Πρωτοδικείου Θεσσαλονίκης, και όχι κατά την κατάθεση του ενδίκου βοηθήματος στις 20.6.2023. Και τούτο διότι, όπως συνάγεται από τη διάταξη της παρ. 4 του άρθρου 276 του κυρωθέντος με το άρθρο πρώτο του ν. 2717/1999 (Α’ 97) Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (Κ.Δ.Δ.), η υποβολή αίτησης περί απαλλαγής από την προκαταβολή του οφειλόμενου παραβόλου (ευεργέτημα πενίας), πέραν της διακοπής της προθεσμίας άσκησης του ενδίκου βοηθήματος, αναστέλλει, κατ’ αναλογία, και την υποχρέωση καταβολής του ποσοστού 1/3 του οφειλόμενου παραβόλου, έως την έκδοση απόφασης επί της εκκρεμούς αιτήσεως. Κατά τα λοιπά, η κρινόμενη προσφυγή ασκείται εν γένει παραδεκτώς, πρέπει δε να εξετασθεί περαιτέρω στην ουσία.
3. Επειδή, το π.δ. 186/1992 «Κώδικας Βιβλίων και Στοιχείων» (Κ.Β.Σ. – Α΄ 84), οι διατάξεις του οποίου ίσχυαν κατά την ένδικη χρήση 2011, όριζε στο άρθρο 2 παρ. 1, όπως η παρ. αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 2 παρ. 1 του π.δ. 134/1996 (Α΄ 105), ότι: «Κάθε ημεδαπό ή αλλοδαπό φυσικό ή νομικό πρόσωπο … που ασκεί δραστηριότητα στην ελληνική επικράτεια και αποβλέπει στην απόκτηση εισοδήματος από εμπορική ή βιομηχανική ή βιοτεχνική ή γεωργική επιχείρηση ή από ελευθέριο επάγγελμα ή από οποιαδήποτε άλλη επιχείρηση, … αναφερόμενοι στο εξής με τον όρο “επιτηδευματίας”, τηρεί, εκδίδει, παρέχει, ζητά, λαμβάνει, υποβάλλει, διαφυλάσσει τα βιβλία, τα στοιχεία, τις καταστάσεις και κάθε άλλο μέσο σχετικό με την τήρηση βιβλίων και την έκδοση στοιχείων που ορίζονται από τον Κώδικα αυτό, κατά περίπτωση.», στο άρθρο 12 παρ. 1 ότι: «Για την πώληση αγαθών για ίδιο λογαριασμό … για την άσκηση του επαγγέλματός τους ή την εκτέλεση του σκοπού τους, κατά περίπτωση, … εκδίδεται τιμολόγιο.» και στο άρθρο 18 ότι: «1. … 2. [όπως το δεύτερο εδάφιο της παραγράφου αυτής ίσχυε κατά τον κρίσιμο εν προκειμένω χρόνο, ήτοι μετά την αντικατάστασή του με την παρ. 25 περ. α΄ του άρθρου 19 του ν. 3842/2010 (Α΄ 58)] Κάθε εγγραφή στα βιβλία, που αφορά συναλλαγή ή άλλη πράξη του υπόχρεου, πρέπει να στηρίζεται σε στοιχεία που προβλέπονται από τις διατάξεις του Κώδικα αυτού ή σε δημόσια έγγραφα ή σε άλλα πρόσφορα αποδεικτικά στοιχεία. Ειδικά για την απόδειξη της συναλλαγής από το λήπτη φορολογικού στοιχείου που αφορά αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας τριών χιλιάδων (3.000) ευρώ και άνω απαιτείται η τμηματική ή ολική εξόφληση να γίνεται μέσω τραπεζικού λογαριασμού ή με επιταγή έκδοσης του λήπτη του στοιχείου. … 3. … 9. (όπως η παράγραφος αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 10 του προαναφερθέντος π.δ. 134/1996) Το βάρος της απόδειξης της συναλλαγής φέρει τόσο ο εκδότης, όσο και ο λήπτης του στοιχείου οι οποίοι δικαιούνται να επιβεβαιώνουν τα αναγκαία στοιχεία του αντισυμβαλλόμενου από τη δήλωση έναρξης εργασιών ή από άλλο πρόσφορο αποδεικτικό στοιχείο, επιφυλασσομένων των διατάξεων περί φορολογικού απορρήτου, τα οποία οι συμβαλλόμενοι υποχρεούνται εκατέρωθεν να παρέχουν, φέροντας ο καθένας και την ευθύνη για την ακρίβεια των στοιχείων που παρέχει». Εξάλλου, ο ισχύων κατά την επίδικη χρήση ν. 2523/1997 «Διοικητικές και ποινικές κυρώσεις στη φορολογική νομοθεσία και άλλες διατάξεις» (Α΄ 179), όριζε στην παρ. 4 του άρθρου 19 αυτού ότι: «Εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή για μέρος αυτής ή για συναλλαγή που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο ή το ένα από αυτά είναι άγνωστο φορολογικώς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στην κατά τόπο αρμόδια, σύμφωνα με την αναγραφόμενη στο στοιχείο διεύθυνση, δημόσια οικονομική υπηρεσία. …».
4. Επειδή, όπως έχει κριθεί (ΣτΕ 1226/2021, 1925/2020, 1238-40/2018, 3339/2015 κ.ά.), όταν αποδίδεται σε ορισμένο επιτηδευματία η παράβαση της λήψης εικονικού φορολογικού στοιχείου, υπό την έννοια ότι δεν έχει πραγματοποιηθεί η συναλλαγή στην οποία αυτό αναφέρεται, ή ότι έχει μεν πραγματοποιηθεί η συναλλαγή, όχι όμως όπως εμφανίζεται με τον φερόμενο ως εκδότη του στοιχείου, η φορολογική αρχή βαρύνεται με την απόδειξη της εν λόγω εικονικότητας. Προς τούτο, αρκεί, καταρχήν, να αποδείξει ότι ο εκδότης του στοιχείου είτε είναι πρόσωπο φορολογικώς ανύπαρκτο, δηλαδή πρόσωπο που δεν είχε δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του, ούτε είχε θεωρήσει στοιχεία στην αρμόδια φορολογική αρχή (οπότε ο λήπτης βαρύνεται πλέον να αποδείξει την αλήθεια της συναλλαγής και την καλή του πίστη κατά το χρόνο της), είτε είναι πρόσωπο φορολογικώς μεν υπαρκτό, αλλά συναλλακτικώς ανύπαρκτο, τουτέστιν άσχετο με οποιαδήποτε ουσιαστική δραστηριοποίηση στον χώρο όπου εντάσσεται η συγκεκριμένη συναλλαγή. Εφόσον τα ανωτέρω αποδειχθούν, με τη φορολογική αρχή να φέρει, κατά τα προεκτεθέντα, το βάρος της απόδειξής τους, ο λήπτης του εικονικού, ως προς τη συναλλαγή, φορολογικού στοιχείου απαλλάσσεται της ευθύνης μόνον εφόσον αποδείξει την αλήθεια της συναλλαγής, ότι, δηλαδή, αυτή πραγματοποιήθηκε μεταξύ αυτού και του φερόμενου ως εκδότη, έτσι όπως περιγράφεται στο φορολογικό στοιχείο. Σε περίπτωση απόδειξης ανυπαρξίας της συναλλαγής, λόγω του ότι ο εκδότης του στοιχείου είναι πρόσωπο συναλλακτικώς ανύπαρκτο, δεν είναι δυνατόν να τεθεί θέμα καλής πίστης του λήπτη του εικονικού στοιχείου (ΣτΕ 1831/2020, 3399/2015 κ.ά.). Εξάλλου, το δικαστήριο της ουσίας, προκειμένου να εκφέρει την κρίση του επί σχετικών αμφισβητήσεων, υποχρεούται, κατά τις περί απόδειξης διατάξεις (άρθρα 144 επ.) του Κ.Δ.Δ., να εξαντλήσει τα υφιστάμενα στην συγκεκριμένη περίπτωση αποδεικτικά μέσα (διατάσσοντας, εάν χρειάζεται, τη συμπλήρωσή τους) και, αφού προβεί στην συνολική εκτίμησή τους, αξιολογώντας αυτά σε συνδυασμό μεταξύ τους, κατά τους κανόνες της λογικής και της κοινής πείρας και με τη χρήση, όπου απαιτείται, δικαστικών τεκμηρίων, να σχηματίσει πλήρη δικανική πεποίθηση για τα κρίσιμα πραγματικά ζητήματα. Εφόσον δε, παρόλα αυτά, αποβαίνει αδύνατος ο σχηματισμός τέτοιας πεποίθησης, υποχρεούται να κρίνει την υπόθεση κατανέμοντας κατά το νόμο, και συμφώνως προς τα προεκτεθέντα, το βάρος της απόδειξης μεταξύ των διαδίκων (ΣτΕ 1925/2020, 1547/2019, 1898/2018 κ.ά.). Ενόψει των ανωτέρω, άλλωστε, το δικαστήριο της ουσίας στην περίπτωση, ειδικότερα, κατά την οποία από τους ισχυρισμούς των διαδίκων και το ενώπιόν του αποδεικτικό υλικό σχηματίζεται δέσμη ενδείξεων που συγκλίνουν στην απόδειξη της επίδικης εικονικότητας, υποχρεούται να εκτιμήσει τα σχετικά στοιχεία κατά τους κανόνες της λογικής και τα διδάγματα της κοινής πείρας όχι μεμονωμένα και ασύνδετα αλλά στο σύνολο και σε συνδυασμό μεταξύ τους προκειμένου να κρίνει αν πράγματι συγκροτούν στη συγκεκριμένη περίπτωση το δικαστικό τεκμήριο στο οποίο κατατείνουν (ΣτΕ 1925/2020, 811/2019).
5. Επειδή, περαιτέρω, στο άρθρο 5 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του ν. 4987/2022 «Κύρωση Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας» (A’ 206/04.11.2022), όπως ίσχυε πριν από την κατάργησή του με το άρθρο 86 του νέου Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας που θεσπίσθηκε με τον ν. 5104/2024 (Α΄ 58) ορίζεται ότι: «1. Η κοινοποίηση πράξεων και λοιπών εγγράφων που εκδίδει σύμφωνα με τον Κώδικα η Φορολογική Διοίκηση προς φορολογούμενο ή άλλο πρόσωπο γίνεται εγγράφως ή ηλεκτρονικώς. 2. Εάν η πράξη ή το έγγραφο αφορά φυσικό πρόσωπο, η κοινοποίηση συντελείται εφόσον: α) κοινοποιηθεί ηλεκτρονικά σύμφωνα με τις οικείες διατάξεις του ν. 4727/2020 (Α΄ 184) ή στον λογαριασμό του εν λόγω προσώπου ή του νόμιμου αντιπροσώπου του ή του φορολογικού εκπροσώπου του στο πληροφοριακό σύστημα της Φορολογικής Διοίκησης, την οποία ακολουθεί ηλεκτρονική ειδοποίηση στη δηλωθείσα διεύθυνση ηλεκτρονικού ταχυδρομείου του, ή … 6. Στις περιπτώσεις της ηλεκτρονικής κοινοποίησης στον λογαριασμό φυσικού … προσώπου …, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην περ. α΄ των παρ. 2 (…), η πράξη ή το έγγραφο θεωρείται ότι έχει νομίμως κοινοποιηθεί μετά την παρέλευση δέκα (10) ημερών από την ανάρτησή της στον λογαριασμό του προσώπου το οποίο αφορά η επίδοση και την ηλεκτρονική ειδοποίησή του στη δηλωθείσα διεύθυνση ηλεκτρονικού ταχυδρομείου του, εφόσον δεν προκύπτει προγενέστερος χρόνος παραλαβής της. (όπως η παράγραφος αυτή ίσχυε πριν από τη συμπλήρωσή της με το άρθρο 53 παρ. 2 του ν. 5045/2023, Α΄ 136) …» και στο άρθρο 28 ότι: «1. Η Φορολογική Διοίκηση κοινοποιεί εγγράφως στον φορολογούμενο σημείωμα διαπιστώσεων με τα αποτελέσματα του φορολογικού ελέγχου και τον προσωρινό διορθωτικό προσδιορισμό φόρου, ο οποίος πρέπει να είναι πλήρως αιτιολογημένος. ….. Ο φορολογούμενος έχει τη δυνατότητα να διατυπώσει εγγράφως τις απόψεις του, σχετικά με τον προσωρινό διορθωτικό προσδιορισμό φόρου, μέσα σε είκοσι (20) ημέρες από την κοινοποίηση της έγγραφης γνωστοποίησης. 2. …».
6. Επειδή, εξάλλου, η ΠΟΛ.1125/2014 με θέμα «Καθορισμός λεπτομερειών εφαρμογής των διατάξεων της παραγράφου 6 του άρθρου 5 του Ν. 4174/2013 (Α΄ 170), για την ηλεκτρονική κοινοποίηση πράξεων της Φορολογικής Διοίκησης» του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών (Β΄ 1171), η οποία εκδόθηκε υπό την ισχύ του αντίστοιχου άρθρου 5 του προηγούμενου Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, που θεσπίσθηκε με τον ν. 4174/2013 και ίσχυε έως την κατάργησή της με τη με αριθμό Α.1076/2.5.2024 απόφαση του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε. (Β΄ 2670), στο άρθρο 1 αυτής με τίτλο «Πεδίο Εφαρμογής», όριζε ότι: «Οι διατάξεις της παρούσας απόφασης εφαρμόζονται για την ηλεκτρονική κοινοποίηση, κατά το άρθρο 5 παρ. 6 του Ν. 4174/2013 (Α΄ 170) “Φορολογικές διαδικασίες και άλλες διατάξεις”, πράξεων προσδιορισμού φόρων, τελών, εισφορών και προστίμων καθώς και του προσωρινού διορθωτικού προσδιορισμού φόρου του άρθρου 28 του Ν. 4174/2013, που εκδίδει η Φορολογική Διοίκηση σύμφωνα με τις διατάξεις του ως άνω νόμου, όπως ισχύουν, των αποφάσεων που εκδίδει η Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών (πρώην Υπηρεσία Εσωτερικής Επανεξέτασης), και των ατομικών ειδοποιήσεων του άρθρου 47 του Ν. 4174/2013 και των άρθρων 4 και 7 του Ν.Δ. 356/1974, ΚΕΔΕ (Α΄ 90).».
7. Επειδή, από τις σχετικές διατάξεις του άρθρου 5 του ως άνω ν. 4987/2022, σε συνδυασμό με την ΠΟΛ.1125/2014, ρυθμίζεται κατά τρόπο εξαντλητικό η διαδικασία ηλεκτρονικής κοινοποίησης πράξεων της φορολογικής διοίκησης, η οποία καθιερώνεται προς τον δημοσίου συμφέροντος σκοπό της επίσπευσης των σχετικών διαδικασιών βεβαίωσης και είσπραξης των φορολογικών εσόδων. Όπως, άλλωστε, έχει κριθεί (ΣτΕ 157/2023 σκ. 13), δεδομένης, αφενός, της υποχρεωτικότητας της δημιουργίας λογαριασμού εκ μέρους του φορολογούμενου στο πληροφοριακό σύστημα της φορολογικής διοίκησης και, αφετέρου, της απόδοσης σε κάθε φορολογούμενο αριθμού φορολογικού μητρώου (Α.Φ.Μ.), ώστε να είναι εφικτή η ταυτοποίηση και επιβεβαίωση της ταυτότητάς του (αυθεντικοποίηση), με μόνη την ανάρτηση της προς κοινοποίηση πράξης στον λογαριασμό του φορολογούμενου στο σύστημα taxisnet και την αποστολή σχετικής ειδοποίησης στη διεύθυνση ηλεκτρονικού ταχυδρομείου του φορολογούμενου, ικανοποιείται η διασφάλιση της τήρησης της αρχής της ασφάλειας του δικαίου και του δικαιώματος πληροφόρησης του πολίτη σε σχέση με υποχρεώσεις του με σοβαρές οικονομικές επιπτώσεις για την περιουσία του και εκπληρώνεται, παράλληλα, η υποχρέωση του Κράτους να διευκολύνει την πρόσβαση των πολιτών σε πληροφορίες σχετικά με τις φορολογικές τους υποχρεώσεις.
8. Επειδή, στην προκείμενη περίπτωση, από τα στοιχεία του φακέλου, μεταξύ των οποίων και η από 23.12.2022 έκθεση ελέγχου εισοδήματος- εφαρμογής των διατάξεων του ν. 4172/2013 της αρμόδιας ελέγκτριας του 1ου ΕΛ.ΚΕ. Θεσσαλονίκης, προκύπτουν τα εξής: Ο προσφεύγων διατηρεί επιχείρηση, με έδρα το … Θεσσαλονίκης (θέση «…», …) και με αντικείμενο εργασιών το χονδρικό εμπόριο παλαιών σιδήρων και μετάλλων (scrap), για την παρακολούθηση, δε, των εργασιών της τηρούσε, κατά την ένδικη διαχειριστική περίοδο, απλογραφικά βιβλία του ν. 4308/2014. Κατά την ίδια διαχειριστική περίοδο, η επιχείρηση του προσφεύγοντος είχε υποβάλει εμπροθέσμως προς τη Δ.Ο.Υ. Ιωνίας Θεσσαλονίκης τη …/5.6.2012 δήλωση φορολογίας εισοδήματος, στην οποία δήλωσε σύνολο ακαθαρίστων εσόδων, ποσού 152.888,70 ευρώ, και ζημίες, ποσού 30.825,14 ευρώ (μετά την αφαίρεση από τα ακαθάριστα έσοδα του κόστους πωληθέντων προϊόντων, ποσού 173.072,54 ευρώ, καθώς και διαφόρων άλλων δαπανών, ύψους 10.641,30 ευρώ). Δυνάμει της …/…/…/4.10.2022 εντολής μερικού φορολογικού ελέγχου του Προϊσταμένου του 1ου ΕΛ.ΚΕ. Θεσσαλονίκης, η οποία εκδόθηκε σε συνέχεια και σε αντικατάσταση της …/…/…/16.3.2021 εντολής ελέγχου της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. … Θεσσαλονίκης, λόγω μεταβίβασης αρμοδιοτήτων, βάσει της με αριθμό Δ. ΟΡΓ. Α 1065199 ΕΞ 2022/20.7.2022 (Β’ 3886) απόφασης του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε., διενεργήθηκε μερικός έλεγχος στην επιχείρηση του προσφεύγοντος, για τη διαχειριστική περίοδο από 1.1.2011 έως 31.12.2011 αναφορικά, μεταξύ άλλων, και με τη φορολογία εισοδήματος. Αφορμή της διενέργειας του συγκεκριμένου ελέγχου αποτέλεσε το …/23.11.2020 δελτίο πληροφοριών περί έκδοσης εικονικών φορολογικών στοιχείων του Τμήματος Ελέγχου της Δ.Ο.Υ. Ζ’ Θεσσαλονίκης, με το οποίο διαβιβάστηκε προς την, κατά τον χρόνο αυτό, αρμόδια για τον έλεγχο της επιχείρησης του προσφεύγοντος Δ.Ο.Υ. … Θεσσαλονίκης η από 20.11.2020 έκθεση ελέγχου Κ.Β.Σ. της Δ.Ο.Υ. Ζ’ Θεσσαλονίκης. Η συγκεκριμένη έκθεση συντάχθηκε για τον έλεγχο που είχε διενεργηθεί στην ατομική επιχείρηση του Π. Σ., με Α.Φ.Μ. …, με δηλωθέν κύριο αντικείμενο εργασιών το χονδρικό εμπόριο παλαιών σιδήρων και μετάλλων (scrap) και δηλωθείσα κύρια έδρα στην … Θεσσαλονίκης (οδός …, αριθμός …). Σύμφωνα με την παραπάνω έκθεση ελέγχου, αποσπάσματα της οποίας παρατίθενται στην από 23.12.2022 έκθεση ελέγχου, η οποία αφορά τον προσφεύγοντα, ο έλεγχος κατέληξε στο συμπέρασμα ότι το σύνολο των φορολογικών στοιχείων με εκδότη τον Π. Σ., τα οποία εκδόθηκαν κατά τις χρήσεις 2011 και 2012, είναι εικονικά και αφορούν ανύπαρκτες συναλλαγές στο σύνολό τους. Συγκεκριμένα, πρόκειται για 398 φορολογικά στοιχεία, συνολικής καθαρής αξίας 5.400.925,70 ευρώ, για τη χρήση 2011 και 238 φορολογικά στοιχεία, συνολικής καθαρής αξίας 2.370.777,19 ευρώ, για τη χρήση 2012. Οι λόγοι που οδήγησαν τον έλεγχο στο περί εικονικότητας συμπέρασμα συνίσταντο στο ότι: α) ο Π. Σ. ουδέποτε ανταποκρίθηκε στα αιτήματα της υπηρεσίας για παροχή πληροφοριών και στοιχείων, ούτε στο πλαίσιο του συγκεκριμένου ελέγχου, ούτε και στο πλαίσιο προηγούμενων ελέγχων, β) ουδέποτε απασχόλησε προσωπικό και δεν είχε την απαραίτητη υλικοτεχνική υποδομή, προκειμένου να διενεργήσει τον όγκο των συναλλαγών που δηλώθηκε στις υποβληθείσες από τους αντισυμβαλλομένους του συγκεντρωτικές καταστάσεις (πωλήσεις ύψους 3.688.015,39 ευρώ για το έτος 2011 και 2.308.484,79 ευρώ για το έτος 2012), γ) δεν είχε πραγματοποιήσει τις απαραίτητες αγορές εμπορευμάτων για να μπορέσει να δικαιολογήσει τις πωλήσεις που δηλώθηκαν στις ίδιες καταστάσεις, αφού για τα έτη 2011 και 2012 δεν είχε καθόλου αγορές, δ) δεν είχε εγκατάσταση για να πραγματοποιήσει τις δραστηριότητες ούτε στη δηλωθείσα έδρα, ούτε στο δηλωθέν υποκατάστημα, επί της οδού …, αριθμός … στα … Θεσσαλονίκης, ε) από την επεξεργασία των κινήσεων χρεώσεων και πιστώσεων του λογαριασμού που τηρούσε ο ελεγχόμενος στο κατάστημα Ιωνίας της … BANK για το διάστημα από 1.1.2011 έως 31.12.2012, διαπιστώθηκε ότι την ίδια ημέρα της κατάθεσης ποσών γινόταν και η ανάληψή τους (ανακύκλωση χρημάτων), στ) ο ίδιος δεν υπέβαλε δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος οικονομικών ετών 2012 και 2013, ενώ οι τρεις υποβληθείσες περιοδικές δηλώσεις Φ.Π.Α., διαχειριστικής περιόδου από 1.1.2011 έως 31.12.2011, είναι ανακριβείς, με εκροές (πωλήσεις) ύψους 476.916,30 ευρώ για το τρίτο τρίμηνο, ενώ για τα άλλα τρίμηνα είναι μηδενικές, για τη δε διαχειριστική περίοδο από 1.1.2012 έως 31.12.2012, δεν υποβλήθηκαν καθόλου περιοδικές και εκκαθαριστικές δηλώσεις Φ.Π.Α., ενώ δεν απέδωσε ούτε τον αναλογούντα φόρο εισοδήματος και τον Φ.Π.Α., ζ) από τον έλεγχο στο σύστημα TAXIS του ELENXIS τμήμα Φ.Π.Α. διαπιστώθηκε η μη καταβολή τελών χαρτοσήμου από ιδιώτες 3,6% και η) δεν είχε υποβάλει συγκεντρωτικές καταστάσεις του άρθρου 20 παρ. 1 εδ. α’ του Κ.Β.Σ. για τις επίμαχες χρήσεις (2011 και 2012). Ειδικώς, αναφορικά με τον προσφεύγοντα, ο Π. Σ. είχε εκδώσει από το υποκατάστημα προς την επιχείρηση του προσφεύγοντος δώδεκα (12) φορολογικά στοιχεία και συγκεκριμένα: α) το με αριθμό …/14.3.2011 τιμολόγιο – δελτίο αποστολής (τ.δ.α.), καθαρής αξίας 17.984,00 ευρώ, β) το με αριθμό …/15.3.2011 τ.δ.α., καθαρής αξίας 17.312,00 ευρώ, γ) το με αριθμό …/15.3.2011 τ.δ.α., καθαρής αξίας 16.048,00 ευρώ, δ) το με αριθμό …/15.3.2011 τ.δ.α., καθαρής αξίας 17.808,00 ευρώ, ε) το με αριθμό …/16.3.2011 τ.δ.α., καθαρής αξίας 17.568,00 ευρώ, στ) το με αριθμό …/17.3.2011 τ.δ.α., καθαρής αξίας 16.212,00 ευρώ, ζ) το με αριθμό …/18.3.2011 τ.δ.α., καθαρής αξίας 16.096,00 ευρώ, η) το με αριθμό …/26.3.2011 τ.δ.α., καθαρής αξίας 17.984,00 ευρώ, θ) το με αριθμό …/1.4.2011 τ.δ.α., καθαρής αξίας 17.312,00 ευρώ, ι) το με αριθμό …/2.4.2011 τ.δ.α., καθαρής αξίας 16.048,00 ευρώ, ια) το με αριθμό …/2.4.2011 τ.δ.α., καθαρής αξίας 17.808,00 ευρώ και ιβ) το με αριθμό …/4.4.2011 τ.δ.α., καθαρής αξίας 17.568,00 ευρώ. Στον προσφεύγοντα κοινοποιήθηκε η …/6.4.2021 γνωστοποίηση δυνατότητας υποβολής εκπρόθεσμων δηλώσεων, μέχρι την κοινοποίηση του προσωρινού διορθωτικού προσδιορισμού και, στη συνέχεια, η …/6.10.2022 πρόσκληση του άρθρου 14 του ν. 4987/2022 για προσκόμιση βιβλίων και στοιχείων. Με την εν λόγω πρόσκληση του ζητήθηκε να προσκομίσει, εντός πέντε (5) ημερών από την κοινοποίηση του αιτήματος, τα προαναφερθέντα παραστατικά εκδόσεως Π. Σ., μαζί με παραστατικά εξόφλησης αυτών, καθώς και τα βιβλία εσόδων – εξόδων της επιχείρησης για την επίμαχη χρήση (2011). Ο προσφεύγων δεν ανταποκρίθηκε στην παραπάνω πρόσκληση. Κατόπιν τούτου και δεδομένου ότι ο προσφεύγων δεν προσκόμισε στον έλεγχο τα τηρηθέντα βιβλία και στοιχεία για την ελεγχόμενη χρήση (2011), τα ελεγκτικά όργανα αφού έλαβαν υπόψη: α) τις διαπιστώσεις που περιλαμβάνονταν στην από 20.11.2020 έκθεση ελέγχου σχετικά με την επιχείρηση του Π. Σ., β) τα στοιχεία που αντλήθηκαν από την υποβληθείσα δήλωση φορολογίας εισοδήματος, οικονομικού έτους 2012 (χρήση 2011) και τις υποβληθείσες περιοδικές δηλώσεις Φ.Π.Α. για το ίδιο έτος, γ) το γεγονός ότι ο προσφεύγων κατά το έτος 2011 είχε λάβει δώδεκα (12) τ.δ.α., συνολικής καθαρής αξίας 205.748,00 ευρώ, έκδοσης του Π. Σ., κατέληξαν στο συμπέρασμα ότι τα προαναφερθέντα φορολογικά στοιχεία ήταν εικονικά στο σύνολό τους και χρησιμοποιήθηκαν από την επιχείρηση του προσφεύγοντος για τη μείωση των ακαθαρίστων εσόδων της, με συνέπεια η τελευταία κατά την ελεγχόμενη χρήση να εμφανίσει ζημίες. Στη συνέχεια, ο έλεγχος προέβη στον προσδιορισμό των αποτελεσμάτων της ένδικης χρήσης. Ειδικότερα, η φορολογική αρχή έλαβε υπόψη της τα δηλωθέντα στη με αριθμό …/5.6.2012 δήλωση φορολογίας εισοδήματος, ακαθάριστα έσοδα, ύψους 152.888,70 ευρώ, εντούτοις, απέρριψε όλες τις δηλωθείσες δαπάνες, δηλαδή, το κόστος πωληθέντων, ύψους 173.072,54 ευρώ, και διάφορες άλλες δαπάνες, συνολικού ύψους 5.241,30 ευρώ, αποδεχόμενη μόνο τη δαπάνη ενοικίου, ύψους 5.400 ευρώ, με αποτέλεσμα τα καθαρά φορολογητέα κέρδη της επιχείρησης του προσφεύγοντος να προσδιορισθούν για το οικονομικό έτος 2012 (χρήση 2011) σε 147.488,70 ευρώ, αντί των ζημιών, ύψους 30.825,14, που είχαν προκύψει βάσει της υποβληθείσας δήλωσής του. Μετά τη διενέργεια του ελέγχου, συντάχθηκε το με αριθμό …/22.11.2022 σημείωμα διαπιστώσεων του άρθρου 28 του ν. 4987/2022, το οποίο, μαζί με σχετική κλήση σε ακρόαση, καθώς και τις προσωρινές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος και επιβολής προστίμου αναρτήθηκε στον λογαριασμό του προσφεύγοντος στο σύστημα Taxisnet στις 22.11.2022 και την ίδια ημέρα εστάλη στον ίδιο και ενημερωτικό e-mail (βλ. σχετικώς την εκτύπωση της καρτέλας με τίτλο «Αναρτήσεις στο Taxisnet», στην οποία αναφέρονται αναλυτικά τα στοιχεία που αναρτήθηκαν στον λογαριασμό του προσφεύγοντος και ημερομηνία ανάρτησης και αποστολής e-mail η 22α.11.2022). Ο προσφεύγων δεν υπέβαλε τις απόψεις του επί των διαπιστώσεων του ελέγχου. Κατόπιν τούτου, εκδόθηκε σε βάρος του από τον Προϊστάμενο του 1ου ΕΛ.ΚΕ. Θεσσαλονίκης η με αριθμό …/23.12.2022 οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2012, με την οποία καταλογίστηκε σε βάρος του διαφορά κύριου φόρου, ποσού 54.619,42 ευρώ, πρόσθετος φόρος λόγω ανακρίβειας, ποσού 65.543,30 ευρώ (δεδομένου ότι, σύμφωνα με το συνημμένο στην καταλογιστική πράξη σημείωμα του άρθρου 49 του ν. 4509/2017, στην προκείμενη περίπτωση η επιβολή σε βάρος του προσφεύγοντος του προστίμου του άρθρου 58 παρ. 1 περ. γ΄ του Κ.Φ.Δ., πλέον τόκων του άρθρου 53 του ίδιου Κώδικα, δεν συνεπαγόταν για τον ίδιο επιεικέστερη μεταχείριση), και διαφορά εισφοράς αλληλεγγγύης, ποσού 5.744,87 ευρώ, ήτοι συνολική φορολογική επιβάρυνση, ποσού 125.907,59 ευρώ. Η καταλογιστική πράξη επιδόθηκε στον προσφεύγοντα στις 28.12.2022 (βλ. τη με αριθμό …/28.12.2022 έκθεση επίδοσης του Επιμελητή του Εφετείου Θεσσαλονίκης, Αργυρίου Σαράφη). Κατά (μεταξύ άλλων) και της επίμαχης καταλογιστικής πράξης ο προσφεύγων άσκησε την …/26.1.2023 ενδικοφανή προσφυγή, με την οποία προέβαλε, αρχικά, ότι ο ίδιος δεν μπόρεσε, λόγω ανωτέρας βίας, να ανταποκριθεί στη …/6.10.2022 πρόσκληση του άρθρου 14 του ν. 4987/2022, με την οποία του ζητήθηκε να προσκομίσει, εντός πέντε ημερών από την κοινοποίηση του αιτήματος, τα προαναφερθέντα παραστατικά εκδόσεως Π. Σ., μαζί με παραστατικά εξόφλησης αυτών, καθώς και τα βιβλία εσόδων – εξόδων της επιχείρησης για την επίμαχη χρήση. Ειδικότερα, υποστήριξε ότι του ήταν αδύνατο να εντοπίσει εντός μόλις πέντε ημερών, μετά την πάροδο έντεκα ετών από την έκδοσή τους, τα ζητηθέντα στοιχεία, δεδομένου, μάλιστα, ότι ο ίδιος είναι μερικώς αναλφάβητος, έχει μεγάλη δυσχέρεια ανάγνωσης και, επομένως, ήταν απαραίτητο να ζητήσει τη βοήθεια τρίτου προσώπου για την ανεύρεση των εν λόγω φορολογικών στοιχείων. Με την ενδικοφανή προσφυγή του ο προσφεύγων προσκόμισε το πρώτον ενώπιον της Δ.Ε.Δ.: α) ορισμένα από τα επίμαχα τ.δ.α. πώλησης σκραπ αλουμινίου από τον Π. Σ. προς τον προσφεύγοντα, με συνημμένα ζυγολόγια και συγκεκριμένα το με αριθμό …/17.3.2011 τ.δ.α., για πωλούμενη ποσότητα 10.170 κιλά, αξίας 16.272 ευρώ, το με αριθμό …/18.3.2011 τ.δ.α., για πωλούμενη ποσότητα 10.060 κιλά, αξίας 16.096 ευρώ, το με αριθμό …/26.3.2011 τ.δ.α., για πωλούμενη ποσότητα 11.240 κιλά, αξίας 17.984 ευρώ, το με αριθμό …/1.4.2011 τ.δ.α., για πωλούμενη ποσότητα 10.820 κιλά, αξίας 17.312 ευρώ, το με αριθμό …/2.4.2011 τ.δ.α., για πωλούμενη ποσότητα 10.030 κιλά, αξίας 16.048 ευρώ, το με αριθμό …/2.4.2011 τ.δ.α., για πωλούμενη ποσότητα 11.130 κιλά, αξίας 17.808 ευρώ και το με αριθμό …/4.4.2011 τ.δ.α., για πωλούμενη ποσότητα 10.980 κιλά, αξίας 17.568 ευρώ, β) αποδεικτικά καταθέσεως της Τράπεζας … BANK, με καταθέσεις διαφόρων ποσών σε λογαριασμό του Π. Σ., στα οποία ως αιτιολογία αναφέρεται «… …» και ως είδος συναλλαγής «κατάθεση από δικαιούχο λογαριασμού» και συγκεκριμένα το από 26.4.2011 αποδεικτικό κατάθεσης ποσού 10.000 ευρώ, το από 20.5.2011 αποδεικτικό κατάθεσης ποσού 30.000 ευρώ, το από 24.5.2011 αποδεικτικό κατάθεσης ποσού 30.000 ευρώ, το από 27.5.2011 αποδεικτικό κατάθεσης ποσού 30.000 ευρώ και το από 30.5.2011 αποδεικτικό κατάθεσης ποσού 19.088 ευρώ, γ) τα παρακάτω αναλυτικά αναφερόμενα τιμολόγια για την πώληση αγαθών, με εκδότη τον προσφεύγοντα, διά των οποίων, κατά τους ισχυρισμούς του, μεταπωλήθηκε το υλικό που είχε αγορασθεί από τον Π. Σ. προς την εταιρεία με την επωνυμία «… Α.Ε.» και συγκεκριμένα το με αριθμό …/21.11.2011 τιμολόγιο πώλησης 10.960 κιλών σκραπ αλουμινίου, αξίας 14.796 ευρώ, το με αριθμό …/21.11.2011 τιμολόγιο πώλησης 11.860 κιλών σκραπ αλουμινίου, αξίας 16.011 ευρώ, το με αριθμό …/21.11.2011 τιμολόγιο πώλησης 9.620 κιλών σκραπ αλουμινίου, αξίας 12.987 ευρώ, το με αριθμό …/6.3.2012 τιμολόγιο πώλησης 57.540 κιλών σκραπ αλουμινίου, αξίας 85.159,20 ευρώ, το με αριθμό …/6.7.2012 τιμολόγιο πώλησης 53.760 κιλών σκραπ αλουμινίου, αξίας 74.188,80 ευρώ, το με αριθμό …/23.7.2012 τιμολόγιο πώλησης 45.500 κιλών σκραπ αλουμινίου, αξίας 61.425 ευρώ, το με αριθμό …/28.11.2012 τιμολόγιο πώλησης 7.140 κιλών σκραπ αλουμινίου, αξίας 9.639 ευρώ και το με αριθμό …/5.12.2012 τιμολόγιο πώλησης 14.780 κιλών σκραπ αλουμινίου, αξίας 19.953 ευρώ και δ) καρτέλες συναλλασσομένου με την επιχείρηση του προσφεύγοντος για το χρονικό διάστημα από 17.3.2011 έως 31.12.2012, στις οποίες αποτυπώνονται οι παραπάνω πωλήσεις προς την εταιρεία «… Α.Ε.». Περαιτέρω, ο προσφεύγων με την ενδικοφανή προσφυγή του προέβαλε ότι δεν ήταν νόμιμη η ηλεκτρονική γνωστοποίηση στον ίδιο του σημειώματος διαπιστώσεων ελέγχου και της κλήσης σε ακρόαση, δεδομένου ότι η διάταξη του άρθρου 28 παρ. 1 του ν. 4987/2022 απαιτεί ρητώς την επίδοση των εν λόγω εγγράφων στον φορολογούμενο. Η παράλειψη αυτή είχε ως αποτέλεσμα να μην λάβει γνώση των αποδιδόμενων στον ίδιο παραβάσεων, να στερηθεί το δικαίωμα σε προηγούμενη ακρόαση και να εκδοθούν σε βάρος του οι επίμαχες καταλογιστικές πράξεις, χωρίς να μπορέσει να προσκομίσει κρίσιμα έγγραφα, ώστε να αποδείξει την πραγματοποίηση των συναλλαγών που θεωρήθηκαν εικονικές από τον έλεγχο. Πλην τούτων, ο προσφεύγων υποστήριξε ότι τα παραπάνω τιμολόγια εκδόθηκαν νομοτύπως, από φορολογικώς υπαρκτό πρόσωπο, με έγκυρο Α.Φ.Μ., δηλωμένη έδρα και υποκατάστημα επί της οδού …, η οποία έχει πλέον διαφορετική ονομασία. Μάλιστα, ο ίδιος προσκόμισε ενώπιον της Δ.Ε.Δ. και απολογισμό πεπραγμένων του Δήμου …, στην οποία αναφέρεται η ύπαρξη της εν λόγω οδού, η οποία πλέον δεν εντοπίζεται σε κανέναν χάρτη. Περαιτέρω, ισχυρίστηκε ότι οι συναλλαγές που αναφέρονται στα προαναφερθέντα επτά (από τα δώδεκα συνολικά) τιμολόγια πραγματοποιήθηκαν, τα εν λόγω τιμολόγια εξοφλήθηκαν μέσω τραπεζικών καταθέσεων και οι αναφερόμενες σε αυτά ποσότητες scrap αλουμινίου μεταπωλήθηκαν στην εταιρεία «… Α.Ε.». Επομένως, ο έλεγχος εντελώς αυθαίρετα κατέληξε στο συμπέρασμα περί μη πραγματοποίησης των συναλλαγών αυτών, στηριζόμενος αποκλειστικώς σε κρίσεις περί έλλειψης της απαιτούμενης υλικοτεχνικής υποδομής, περί της έλλειψης προσωπικού και περί της μη τήρησης των φορολογικών υποχρεώσεων της επιχείρησης του Π. Σ.. Σε κάθε περίπτωση, ο ίδιος τελούσε σε καλή πίστη και με κανέναν τρόπο δεν θα μπορούσε να γνωρίζει ότι, πιθανώς, πίσω από τον εκδότη των τιμολογίων υποκρύπτεται άλλο πρόσωπο. Αναφορικά με τη φορολογία εισοδήματος, ο προσφεύγων προέβαλε ότι παρανόμως δεν του αναγνωρίστηκαν προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα οι δαπάνες που περιγράφονται στα τ.δ.α., τα οποία ο ίδιος προσκόμισε ενώπιον της Δ.Ε.Δ., δεδομένου ότι οι δαπάνες αυτές πραγματοποιήθηκαν από τον ίδιο και είναι παραγωγικές. Τέλος, προέβαλε ότι τα με αριθμούς …/14.3.2011, …/15.3.2011, …/15.3.2011, …/15.3.2011 και …/16.3.2011 τ.δ.α. ουδέποτε ελήφθησαν από τον ίδιο ούτε καταχωρήθηκαν στα βιβλία της επιχείρησής του, επομένως, μόνη η έκδοση αυτών δεν μπορεί να οδηγήσει σε καταλογισμό σε βάρος του φορολογικών παραβάσεων «κατ’ αυτόματο τρόπο». Στις 26.5.2023 η εν λόγω ενδικοφανής προσφυγή απορρίφθηκε σιωπηρώς από τον Προϊστάμενο της Δ.Ε.Δ. της Α.Α.Δ.Ε., μετά την πάροδο άπρακτης της προθεσμίας έκδοσης απόφασης επ’ αυτής (βλ. σχετικώς το από 1.6.2023 έγγραφο του Προϊσταμένου του Α8 Τμήματος Επανεξέτασης της Υποδιεύθυνσης Επανεξέτασης και Νομικής Υποστήριξης της Δ.Ε.Δ. της Α.Α.Δ.Ε.).
9. Επειδή, ήδη, με την κρινόμενη προσφυγή, όπως αναπτύσσεται με το νομίμως κατατεθέν στις 22.10.2024 υπόμνημα, ο προσφεύγων ζητεί την ακύρωση της σιωπηρής απόρριψης της προαναφερθείσας ενδικοφανούς προσφυγής του, επαναλαμβάνοντας τους προβληθέντες με αυτή (την ενδικοφανή προσφυγή) ισχυρισμούς. Πιο συγκεκριμένα, προβάλλει, αρχικώς, ότι η μη προσκόμιση των στοιχείων που του ζητήθηκαν με τη …/6.10.2022 πρόσκληση του άρθρου 14 του ν. 4987/2022 οφείλεται σε λόγους ανωτέρας βίας, ότι δεν ήταν νόμιμη η ηλεκτρονική γνωστοποίηση στον ίδιο του σημειώματος διαπιστώσεων ελέγχου και της κλήσης σε ακρόαση, με αποτέλεσμα ο τελευταίος να μην παραλάβει ποτέ τα παραπάνω έγγραφα και να στερηθεί την άσκηση του δικαιώματος προηγούμενης ακρόασης, ότι τα τιμολόγια τα οποία προσκόμισε ενώπιον της Δ.Ε.Δ. αντιστοιχούν σε πραγματοποιηθείσες συναλλαγές, ότι ο ίδιος, σε κάθε περίπτωση, ήταν καλόπιστος, καθώς και ότι τα με αριθμούς …/14.3.2011, …/15.3.2011, …/15.3.2011, …/15.3.2011 και …/16.3.2011 τ.δ.α. ουδέποτε ελήφθησαν από τον ίδιο, ούτε και καταχωρήθηκαν στα βιβλία της επιχείρησής του. Αντιθέτως, το καθ’ ου η προσφυγή Ελληνικό Δημόσιο, με την από 19.9.2024 έκθεση απόψεων του Προϊσταμένου του 1ου ΕΛ.ΚΕ. Θεσσαλονίκης, ζητεί την απόρριψη της υπό κρίση προσφυγής, υποστηρίζοντας ότι ορθά και νόμιμα απορρίφθηκε η ενδικοφανής προσφυγή του προσφεύγοντος κατά της …/23.12.2022 οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος. Ειδικότερα, υποστηρίζει ότι ο ισχυρισμός του προσφεύγοντος περί συνδρομής λόγου ανωτέρας βίας που να δικαιολογεί τη μη προσκόμιση των ζητηθέντων στοιχείων προβάλλεται αορίστως, αναποδείκτως και αβασίμως, καθώς και ότι είναι νόμιμη και σύμφωνη με τις διατάξεις των άρθρων 5 και 28 του ν. 4987/2022, καθώς και της ΠΟΛ 1125/2014, η ηλεκτρονική κοινοποίηση του σημειώματος διαπιστώσεων ελέγχου και της κλήσης σε ακρόαση. Στη συνέχεια, προβάλλει ότι ο προσφεύγων με τα προσκομισθέντα ενώπιον της Δ.Ε.Δ. στοιχεία δεν απέδειξε την πραγματοποίηση των συναλλαγών, ούτε και την καλή του πίστη, καθώς και ότι αλυσιτελώς προβάλλει ότι δεν ήταν νόμιμη η μη έκπτωση των δαπανών που περιγράφονται στα με αριθμούς …/17.3.2011, …/18.3.2011, …/26.3.2011, …/1.4.2011, …/2.4.2011, …/2.4.2011 και …/4.4.2011 τ.δ.α., διότι η μη έκπτωση οφείλεται στην αδυναμία διενέργειας ελεγκτικών επαληθεύσεων, λόγω της παράλειψης προσκόμισης των βιβλίων της επιχείρησης, και όχι στην κρίση περί εικονικότητας των ως άνω τιμολογίων. Τέλος, σε σχέση με τα υπόλοιπα με αριθμούς …/14.3.2011, …/15.3.2011, …/15.3.2011, …/15.3.2011 και …/16.3.2011 τ.δ.α., το καθ’ ου αντιτείνει ότι είναι αδύνατον να διαπιστωθεί εάν αυτά καταχωρήθηκαν στα βιβλία της επιχείρησης, δεδομένου ότι ο προσφεύγων ουδέποτε προσκόμισε ενώπιον του ελέγχου το βιβλίο εσόδων – εξόδων.
10. Επειδή, αρχικά, ο ισχυρισμός του προσφεύγοντος ότι δεν μπόρεσε, λόγω ανωτέρας βίας, να ανταποκριθεί στη …/6.10.2022 πρόσκληση του άρθρου 14 του ν. 4987/2022 για προσκόμιση των βιβλίων της επιχείρησης και των λοιπών ζητηθέντων στοιχείων, πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος. Και τούτο διότι ο επικαλούμενος από τον ίδιο λόγος (δυσχέρεια ανάγνωσης και γραφής λόγω μερικού αναλφαβητισμού), πέραν του ότι δεν αποδεικνύεται, δεν δύναται, σε κάθε περίπτωση, να θεωρηθεί ότι συνιστά γεγονός απρόβλεπτο, το οποίο δεν μπορούσε να αποτραπεί ούτε με άκρα σύνεση και επιμέλεια, συνεπεία του οποίου ο προσφεύγων βρέθηκε σε απόλυτη αδυναμία προσκόμισης των εν λόγω εγγράφων. Εξάλλου, ο προσφεύγων δεν προσκόμισε όλα τα ζητηθέντα στοιχεία, ούτε μετά την πάροδο της ταχθείσας προθεσμίας των πέντε ημερών (της οποίας θα μπορούσε να είχε ζητήσει την παράταση), αλλά μόνον ορισμένα από αυτά.
11. Επειδή, και ο ισχυρισμός του προσφεύγοντος ότι δεν ήταν νόμιμη η ηλεκτρονική γνωστοποίηση στον ίδιο του σημειώματος διαπιστώσεων ελέγχου και της κλήσης σε ακρόαση, διότι η διάταξη του άρθρου 28 παρ. 1 του ν. 4987/2022 απαιτεί ρητώς την επίδοση των εν λόγω εγγράφων στον φορολογούμενο πρέπει να απορριφθεί ομοίως ως αβάσιμος. Και τούτο διότι η διάταξη της παρ. 1 του άρθρου 28 του ν. 4987/2022 προβλέπει ότι το σημείωμα διαπιστώσεων με τα αποτελέσματα του φορολογικού ελέγχου και τον προσωρινό διορθωτικό προσδιορισμό φόρου κοινοποιούνται εγγράφως (δηλαδή, όχι προφορικώς) στον φορολογούμενο, η δε κοινοποίηση αυτή είναι δυνατόν να γίνει με οποιονδήποτε από τους αναφερόμενους στο άρθρο 5 παρ. 2 του ίδιου νόμου τρόπους, μεταξύ των οποίων και η ηλεκτρονική κοινοποίηση. Περαιτέρω, και σύμφωνα με όσα έγιναν ερμηνευτικώς δεκτά στην έβδομη σκέψη της παρούσας, δεδομένου ότι το …/22.11.2022 σημείωμα διαπιστώσεων, η κλήση σε ακρόαση, καθώς και οι προσωρινές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος και επιβολής προστίμου αναρτήθηκαν στον λογαριασμό του προσφεύγοντος στο σύστημα Taxisnet στις 22.11.2022 και την ίδια ημέρα εστάλη στον ίδιο και ενημερωτικό e-mail, θεωρείται ότι τα παραπάνω έγγραφα νομίμως κοινοποιήθηκαν στον προσφεύγοντα στις 2.12.2022, μετά την παρέλευση δέκα ημερών από την ανάρτησή τους στον λογαριασμό του και την ηλεκτρονική ειδοποίησή του, σύμφωνα με την παρ. 6 του άρθρου 5 του ίδιου νόμου, τα δε περί του αντιθέτου προβαλλόμενα από τον προσφεύγοντα πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμα.
12. Επειδή, περαιτέρω, ο προσφεύγων υποστηρίζει ότι τα τιμολόγια που κρίθηκαν ως εικονικά από τον έλεγχο εκδόθηκαν νομοτύπως, από φορολογικώς υπαρκτό πρόσωπο, με έγκυρο Α.Φ.Μ., δηλωμένη έδρα και υποκατάστημα επί της οδού …, καθώς και ότι οι συναλλαγές που αναφέρονται στα με αριθμούς …/17.3.2011, …/18.3.2011, …/26.3.2011, …/1.4.2011, …/2.4.2011, …/2.4.2011 και …/4.4.2011 τ.δ.α. πραγματοποιήθηκαν, τα εν λόγω τιμολόγια εξοφλήθηκαν μέσω τραπεζικών καταθέσεων και οι αναφερόμενες σε αυτά ποσότητες scrap αλουμινίου μεταπωλήθηκαν στην εταιρεία «… Α.Ε.». Επομένως, ο έλεγχος εντελώς αυθαίρετα κατέληξε στο συμπέρασμα περί μη πραγματοποίησης των συναλλαγών αυτών, στηριζόμενος αποκλειστικώς σε κρίσεις περί έλλειψης της απαιτούμενης υλικοτεχνικής υποδομής, περί της έλλειψης προσωπικού και περί της μη τήρησης των φορολογικών υποχρεώσεων της επιχείρησης του Π. Σ.. Σε κάθε περίπτωση, ο ίδιος τελούσε σε καλή πίστη και με κανέναν τρόπο δεν θα μπορούσε να γνωρίζει ότι, πιθανώς, πίσω από τον εκδότη των τιμολογίων υποκρύπτεται άλλο πρόσωπο. Προς απόδειξη δε των ισχυρισμών του, ο προσφεύγων επικαλείται και προσκομίζει όσα έγγραφα είχε προσκομίσει ενώπιον της Δ.Ε.Δ. (βλ. όγδοη σκέψη της παρούσας).
13. Επειδή, με τα δεδομένα αυτά και σύμφωνα με όσα έγιναν δεκτά στην τέταρτη σκέψη της παρούσας, το Δικαστήριο λαμβάνοντας υπόψη ότι: α) ο Π. Σ. ουδέποτε απασχόλησε προσωπικό και δεν είχε την απαραίτητη υλικοτεχνική υποδομή, προκειμένου να διενεργήσει τον όγκο των συναλλαγών που δηλώθηκε στις υποβληθείσες από τους αντισυμβαλλομένους του συγκεντρωτικές καταστάσεις (πωλήσεις ύψους 3.688.015,39 ευρώ για το έτος 2011 και 2.308.484,79 ευρώ για το έτος 2012), β) δεν είχε πραγματοποιήσει καθόλου αγορές για τα έτη 2011 και 2012, γ) δεν είχε εγκατάσταση για να πραγματοποιήσει τις δραστηριότητες ούτε στη δηλωθείσα έδρα, ούτε στο δηλωθέν υποκατάστημα, δ) όπως διαπιστώθηκε κατόπιν έρευνας των κινήσεων του τραπεζικού του λογαριασμού, χρησιμοποιούσε τη μέθοδο «ανακύκλωσης χρημάτων», με σκοπό να προσδώσει αληθοφάνεια στις εικονικές συναλλαγές που πραγματοποιούσε, δηλαδή, διαπιστώθηκε ότι την ίδια ημέρα της κατάθεσης ποσών γινόταν και η ανάληψή τους, ε) δεν υπέβαλε δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος οικονομικών ετών 2012 και 2013, ενώ οι τρεις υποβληθείσες περιοδικές δηλώσεις Φ.Π.Α., διαχειριστικής περιόδου από 1.1.2011 έως 31.12.2011, είναι ανακριβείς, ενώ για τα άλλα τρίμηνα είναι μηδενικές, για τη δε διαχειριστική περίοδο από 1.1.2012 έως 31.12.2012, δεν υποβλήθηκαν καθόλου περιοδικές και εκκαθαριστικές δηλώσεις Φ.Π.Α., ενώ δεν απέδωσε ούτε τον αναλογούντα φόρο εισοδήματος και τον Φ.Π.Α., στ) από τον έλεγχο στο σύστημα TAXIS του ELENXIS τμήμα Φ.Π.Α. διαπιστώθηκε η μη καταβολή τελών χαρτοσήμου 3,6% από ιδιώτες και ζ) δεν είχε υποβάλει συγκεντρωτικές καταστάσεις του άρθρου 20 παρ. 1 εδ. α’ του Κ.Β.Σ. για τις χρήσεις 2011 και 2012, κρίνει ότι εν προκειμένω η φορολογική αρχή απέδειξε ότι η επιχείρηση του Π. Σ., κατά την επίδικη χρήση 2011, αφενός, δεν λειτουργούσε στις δηλωθείσες διευθύνσεις της κύριας έδρας της και του υποκαταστήματός της, η κρίση δε αυτή δεν ανατρέπεται από τον προσκομισθέντα από τον προσφεύγοντα απολογισμό πεπραγμένων του Δήμου … έτους 2020, στον οποίο αναφέρεται απλώς η ύπαρξη της οδού … και ουδόλως η ύπαρξη εγκατάστασης του Π. Σ. σε αυτή και, αφετέρου, δεν διέθετε καμία υλικοτεχνική υποδομή, δεν απασχολούσε προσωπικό και δεν είχε πραγματοποιήσει καμία αγορά εμπορευμάτων, με αποτέλεσμα, ενόψει των προεκτεθεισών επιχειρηματικών του δυνατοτήτων, όπως προκύπτουν από τη συνολική εκτίμηση της συναλλακτικής του συμπεριφοράς και της φύσης και του κύκλου εργασιών του, να μην είναι δυνατόν να ήταν σε θέση να εκπληρώσει τις παροχές, για τις οποίες εκδόθηκαν τα επίμαχα δώδεκα τιμολόγια. Συνεπώς, καθώς αποδείχτηκε χωρίς αμφιβολία ότι η εκδότρια επιχείρηση δεν ήταν σε θέση να εκπληρώσει τις επίμαχες παροχές, ο προσφεύγων έφερε το βάρος απόδειξης της αλήθειας των συναλλαγών. Περαιτέρω, λαμβάνοντας υπόψη ότι: α) ο προσφεύγων δεν προσκόμισε ούτε ενώπιον της φορολογικής αρχής ούτε ενώπιον του Δικαστηρίου στοιχεία, για να αποδείξει την αλήθεια των συναλλαγών, όπως αποδεικτικά εξόφλησης των επίμαχων τιμολογίων, καθώς στα προσκομισθέντα αποδεικτικά τραπεζικών καταθέσεων, αφενός, δεν γίνεται καμία αναφορά σε αριθμούς τιμολογίων και, αφετέρου, καταθέτης των ποσών είναι ο Π. Σ. και όχι ο προσφεύγων, το όνομα του οποίου αναφέρεται μόνο στο πεδίο «αιτιολογία» κάθε καταθετηρίου, ενώ και τα ποσά των καταθέσεων δεν αντιστοιχούν στα ποσά των τιμολογίων, β) ο προσφεύγων δεν αναφέρει ουδέν σχετικά με πώς έγινε η μεταφορά των επίμαχων προϊόντων, πολλώ δε μάλλον δεν προσκόμισε κανένα σχετικό στοιχείο (π.χ. φορτωτικές), γ) οι ποσότητες εμπορευμάτων που αναφέρονται στα επίμαχα τιμολόγια διαφέρουν από τις αναφερόμενες στα τιμολόγια πώλησης προς την εταιρεία «… Α.Ε.» ποσότητες, με αποτέλεσμα να μην είναι δυνατόν να αποδειχθεί ότι ο προσφεύγων πράγματι προμηθεύτηκε τις ποσότητες που πουλήθηκαν προς την εν λόγω εταιρεία από τον Π. Σ., και δ) ο προσφεύγων αορίστως ισχυρίζεται ότι ενδεχομένως υποκρυπτόταν έτερο πρόσωπο πίσω από τον Π. Σ., χωρίς να τον κατονομάζει ούτε να αναφέρει με ποιον είχε τις επίμαχες συναλλαγές παρά τη σχετική του υποχρέωση, σύμφωνα με το άρθρο 18 παρ. 9 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, να επιβεβαιώνει τα στοιχεία του αντισυμβαλλόμενου του, το Δικαστήριο κρίνει ότι ο προσφεύγων δεν απέδειξε την αλήθεια των συναλλαγών, ως όφειλε. Εξάλλου, όπως εκτέθηκε στην τέταρτη σκέψη, ενόψει της ανυπαρξίας των συναλλαγών, δεν τίθεται θέμα καλής πίστης του προσφεύγοντος. Περαιτέρω, σε σχέση με τον ισχυρισμό του προσφεύγοντος περί εσφαλμένης μη αναγνώρισης των δαπανών που περιγράφονται στα με αριθμούς …/17.3.2011, …/18.3.2011, …/26.3.2011, …/1.4.2011, …/2.4.2011, …/2.4.2011 και …/4.4.2011 τ.δ.α. και μη έκπτωσης αυτών από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, το Δικαστήριο κρίνει ότι ο εν λόγω ισχυρισμός προβάλλεται αλυσιτελώς, δεδομένου ότι η απόρριψη όλων των δαπανών που ο προσφεύγων είχε συμπεριλάβει στη δήλωσή του, πλην της δαπάνης του ενοικίου, οφείλεται στην αδυναμία διενέργειας ελεγκτικών επαληθεύσεων λόγω της μη προσκόμισης των βιβλίων και στοιχείων της επιχείρησης στον έλεγχο. Τέλος, ο ισχυρισμός του προσφεύγοντος ότι τα με αριθμούς …/14.3.2011, …/15.3.2011, …/15.3.2011, …/15.3.2011 και …/16.3.2011 τ.δ.α. ουδέποτε ελήφθησαν από τον ίδιο, ούτε και καταχωρήθηκαν στα βιβλία της επιχείρησής του, πρέπει να απορριφθεί, προεχόντως, ως αλυσιτελώς προβαλλόμενος, δεδομένου ότι η καταλογιστική σε βάρος του πράξη εκδόθηκε λόγω αδυναμίας διενέργειας ελεγκτικών επαληθεύσεων εξαιτίας της μη προσκόμισης των ζητηθέντων βιβλίων, και όχι λόγω της καταχώρισης των συγκεκριμένων τιμολογίων. Ως εκ τούτου, νομίμως εκδόθηκε σε βάρος του προσφεύγοντος η …/23.12.2022 οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, οικονομικού έτους 2012, του Προϊσταμένου του 1ου ΕΛ.ΚΕ. Θεσσαλονίκης, ενώ, περαιτέρω, νομίμως απορρίφθηκε σιωπηρά η …/26.1.2023 ενδικοφανής προσφυγή του, καθ’ ο μέρος η τελευταία στρεφόταν κατά της ως άνω καταλογιστικής πράξης, τα δε περί του αντιθέτου προβαλλόμενα είναι απορριπτέα ως αβάσιμα, όπως και η κρινόμενη προσφυγή στο σύνολό της.
14. Επειδή, κατ’ ακολουθία, η κρινόμενη προσφυγή πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμη και να διαταχθεί η κατάπτωση του καταβληθέντος παραβόλου υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου (άρθρο 277 παρ. 9 εδ. α΄ Κ.Δ.Δ.). Τέλος, πρέπει να καταδικασθεί ο προσφεύγων, που ηττήθηκε, στα δικαστικά έξοδα του καθ΄ ου, ποσού 85 ευρώ [άρθρο 275 παρ. 1 εδ. α΄ Κ.Δ.Δ. σε συνδυασμό με το Παράρτημα Ι του ν. 4194/2013 (Α΄ 208), όπως ισχύει μετά την αντικατάστασή του με τον ν. 4205/2013 (Α΄ 242)].
ΔΙΑ ΤΑΥΤΑ
Απορρίπτει την προσφυγή.
Διατάσσει την κατάπτωση του καταβληθέντος παραβόλου υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου.
Καταδικάζει τον προσφεύγοντα στα δικαστικά έξοδα του καθ΄ ου, ποσού ογδόντα πέντε (85,00) ευρώ.
Η διάσκεψη του Δικαστηρίου έγινε στη Θεσσαλονίκη στις 13.12.2024 και η απόφαση δημοσιεύθηκε στο ακροατήριο του Δικαστηρίου αυτού, σε έκτακτη δημόσια συνεδρίαση, στις 15.1.2025.
Η ΠΡΟΕΔΡΟΣ Η ΕΙΣΗΓΗΤΡΙΑ
ΦΑΝΗ ΣΥΡΓΙΑΝΝΗ ΑΓΓΕΛΙΚΗ ΤΖΕΔΑΚΗ
Η ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ
ΕΥΘΥΜΙΑ ΠΑΝΑΓΙΩΤΙΔΟΥ
