Απο Παναγιώτης Θεoδωρόπουλος
Με εγκύκλιο της ΑΑΔΕ παρέχονται οδηγίες σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων των παρ.1, 2 και 3 του άρθρου 13 «Παροχές σε είδος» καθώς και των περ.β’, ιγ’ και ιστ’ του άρθρου 14 «Απαλλαγές εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις» του ν.4172/2013 (Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος, ΚΦΕ), όπως ισχύουν μετά την τροποποίησή τους με τις διατάξεις του άρθρου 4 του ν.4646/2019 και του άρθρου 6 του ν.4710/2020, αντίστοιχα
Οι ακόλουθες οδηγίες της ΑΑΔΕ παρέχονται με αφορμή:
α) την αντικατάσταση των διατάξεων των παρ.1, 2 και 3 του άρθρου 13 του ν.4172/2013 με το άρθρο 4 του ν.4646/2019,
β) την αντικατάσταση της περ. β’ της παρ.1 του άρθρου 14 του ν.4172/2013 με το άρθρο 6 του ν.4710/2020,
γ) την προσθήκη της περ. ιγ’ στην παρ. 1 του άρθρου 14 του ν. 4172/2013 με το άρθρο 5 του ν.4646/2019 και την αντικατάσταση της περίπτωσης αυτής με το άρθρο 6 του ν. 4710/2020 καθώς και
δ) τη νέα περ. ιστ’ της παρ.1 του άρθρου 14 του ν.4172/2013, η οποία προστέθηκε με το άρθρο 6 του ν.4710/2020,
Αναλυτικά:
Ι. Άρθρο 13 παρ.1 ΚΦΕ
1. Με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 4 του ν.4646/2019 αντικαθίσταται η παρ.1 του άρθρου 13 του ΚΦΕ και ορίζεται ότι με την επιφύλαξη των διατάξεων των παραγράφων 2, 3, 4 και 5 του άρθρου αυτού και των διατάξεων του άρθρου 14, οποιεσδήποτε παροχές σε είδος λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος ή συγγενικό πρόσωπο αυτού κατά την έννοια της περίπτωσης στ’ του άρθρου 2 του ΚΦΕ, συνυπολογίζονται στο φορολογητέο εισόδημά του στην αγοραία αξία τους, εφόσον η συνολική αξία των παροχών σε είδος υπερβαίνει το ποσό των τριακοσίων (300) ευρώ ανά φορολογικό έτος και μόνο για το υπερβάλλον ποσό.
2. Στις επιφυλάξεις που διατυπώνονται ως προς την εφαρμογή των εν λόγω διατάξεων, σύμφωνα με την αιτιολογική έκθεση του άρθρου 4 του ν.4646/2019, περιλαμβάνονται πλέον, για λόγους συστηματικής ερμηνείας, και οι διατάξεις του άρθρου 14 του ΚΦΕ, κατά το μέρος που συνδέονται και επηρεάζουν το ζήτημα των παροχών σε είδος.
3. Περαιτέρω, με τις νέες διατάξεις, κατονομάζονται ρητά τα πρόσωπα που λαμβάνουν παροχές σε είδος στα οποία περιλαμβάνονται, πέραν των εργαζομένων ή των συγγενικών τους προσώπων και οι εταίροι, οι μέτοχοι ή τα συγγενικά πρόσωπα αυτών. Παράλληλα, διευκρινίζεται ότι η έννοια του «συγγενικού προσώπου» είναι αυτή που ορίζεται στην περ.στ’ του άρθρου 2 του ΚΦΕ (σύζυγος, ανιόντες ή κατιόντες σε ευθεία γραμμή). Στην έννοια του «συγγενικού προσώπου» περιλαμβάνεται και το μέρος συμφώνου συμβίωσης, όπως προκύπτει από τη ρητή διατύπωση της αιτιολογικής έκθεσης επί του άρθρου 4 του ν.4646/2019.
4. Επιπλέον, με τις ως άνω διατάξεις, το όριο των τριακοσίων (300) ευρώ για τις παροχές σε είδος λειτουργεί πλέον ως αφορολόγητο όριο. Ειδικότερα, καθίσταται σαφές ότι, εφόσον η αξία της παροχής προς εργαζομένους, εταίρους, μετόχους ή συγγενικά πρόσωπα αυτών υπερβαίνει τα τριακόσια (300) ευρώ ανά φορολογικό έτος, στο συνυπολογισμό του φορολογητέου εισοδήματος από μισθωτή εργασία του υπόχρεου φυσικού προσώπου θα ληφθεί υπόψη μόνο το υπερβάλλον, πέραν των τριακοσίων (300) ευρώ, ποσό της αξίας της παροχής και όχι το σύνολο αυτής.
5. Υπενθυμίζεται ότι οι παροχές σε είδος οι οποίες δίνονται στο προσωπικό μίας επιχείρησης σύμφωνα με επιχειρησιακή συλλογική σύμβαση εργασίας δεν θεωρούνται εισόδημα από μισθωτή εργασία για τους δικαιούχους, δεδομένου ότι αυτές δίνονται προκειμένου να καλύψουν τις εργασιακές ανάγκες των εργαζομένων της επιχείρησης και δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της παρ. 1 του άρθρου 13 του ΚΦΕ (σχετ. η ΠΟΛ.1083/2015 εγκύκλιος).
ΙΙ. Άρθρο 13 παρ.2 ΚΦΕ – Παραχώρηση οχήματος
6. Με τις διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 4 του ν.4646/2019 αντικαταστάθηκε η παρ.2 του άρθρου 13 του ΚΦΕ, αναφορικά με τον υπολογισμό της αξίας παραχώρησης ενός οχήματος σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα εντός του φορολογικού έτους, με σκοπό, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στη σχετική αιτιολογική έκθεση, τον εξορθολογισμό του τρόπου υπολογισμού του φορολογητέου εισοδήματος που προκύπτει από την εν λόγω παροχή σε είδος.
7. Ο υπολογισμός της παροχής σε είδος με τη μορφή της παραχώρησης οχήματος σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο, γίνεται πλέον με την εφαρμογή προοδευτικής κλίμακας και όχι ως ποσοστό στο σύνολο της ΛΤΠΦ του οχήματος.
8. Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω, παρατίθεται ακολούθως παράδειγμα υπολογισμού με βάση την Προοδευτική κλίμακα:
Κλιμάκιο ΛΤΠΦ (ευρώ)
Συντελεστής για υπολογισμό παροχής σε είδος
Ποσό κλιμακίου
0-14.000
4%
Έως 14.000
14.001 – 17.000
20%
3.000
17.001 – 20.000
33%
3.000
20.001 – 25.000
35%
5.000
25.001 – 30.000
37%
5.000
30.001 +
20%
Υπερβάλλον
Συνολική ΛΤΠΦ (ευρώ)
Ποσό παροχής σε είδος ανά κλιμάκιο σε ευρώ
Σύνολο παροχής σε είδος σε ευρώ
14.000
560
560
17.000
600
1.160
20.000
990
2.150
25.000
1.750
3.900
30.000
1.850
5.750
Άνω των 30.000 ευρώ
++
++
Για αυτοκίνητο 27.000 ευρώ ΛΤΠΦ η αξία παραχώρησης (παροχή σε είδος) υπολογίζεται ως εξής:
– 3.900 για το τμήμα της ΛΤΠΦ ως 25.000 ευρώ και
– για τις υπολειπόμενες 2.000 ευρώ της ΛΤΠΦ επιπλέον ποσό 2.000 Χ 37% = 740 ευρώ. Σύνολο: 3.900 + 740 = 4.640 ευρώ.
Αν το όχημα έχει παλαιότητα 5 έτη, τότε η αξία παραχώρησης (4.640 ευρώ) λαμβάνεται μειωμένη κατά 10% (ήτοι: κατά 464 ευρώ) και διαμορφώνεται σε 4.176 ευρώ.
9. Ως ΛΤΠΦ του οχήματος, κατά μάρκα, μοντέλο, τύπο, παραλλαγή και έκδοση αυτού, νοείται η τιμή που προκύπτει από τους υποβαλλόμενους τιμοκαταλόγους στην Αρμόδια Τελωνειακή Αρχή από τους επίσημους αντιπροσώπους/διανομείς των οχημάτων ή/και από άλλα υπόχρεα πρόσωπα, όπως αυτά ορίζονται στην Α.1203/2019 Απόφαση Διοικητή ΑΑΔΕ (κατασκευαστές για τα εγχωρίως παραγόμενα οχήματα, πρόσωπα που διαθέτουν στην ελληνική αγορά οχήματα προερχόμενα από διασκευή), συμπεριλαμβανομένης και της αξίας του πρόσθετου/προαιρετικού (EXTRA) εξοπλισμού, προ Φ.Π.Α. και τέλους ταξινόμησης. Συγκεκριμένα, ως ΛΤΠΦ λαμβάνεται η τιμή που αναγράφεται στη «Βεβαίωση Ανώτατης προτεινόμενης Λιανικής Τιμής προ Φόρων», η οποία χορηγείται από τα ανωτέρω πρόσωπα. Σε περίπτωση που δε δύναται να χορηγηθεί η σχετική βεβαίωση, η ΛΤΠΦ λαμβάνεται εναλλακτικά από την αναγραφόμενη στα οικεία παραστατικά πώλησης αξία, προ Φ.Π.Α. και τέλους ταξινόμησης, μη συνυπολογιζομένων τυχόν εκπτώσεων που έχουν χορηγηθεί.
10. Περαιτέρω, σύμφωνα με τις νέες διατάξεις, από την παρ. 2 του άρθρου 13 του ΚΦΕ εξαιρούνται, ήτοι δεν θεωρούνται παροχή σε είδος, τα οχήματα που παραχωρούνται αποκλειστικά για επαγγελματικούς σκοπούς και έχουν ΛΤΠΦ έως δέκα επτά χιλιάδες (17.000) ευρώ, αντί δώδεκα χιλιάδες (12.000) ευρώ, η οποία ίσχυε προ της τροποποίησης της εν λόγω παραγράφου. Αν τα οχήματα αυτά έχουν ΛΤΠΦ άνω των 17.000 ευρώ, τότε για αυτά υπολογίζεται παροχή σε είδος με βάση τη συνολική ΛΤΠΦ.
11. Στην εν λόγω εξαίρεση εμπίπτουν τα οχήματα τα οποία παραχωρούνται από τις επιχειρήσεις σε συγκεκριμένους πωλητές, τεχνικούς και λοιπούς εργαζομένους, των οποίων η εργασία απαιτεί συχνή μετακίνηση εκτός των εγκαταστάσεων του εργοδότη (tool cars) και χρησιμοποιούνται για την επιχειρηματική δραστηριότητα του εργοδότη, ανεξάρτητα αν τα οχήματα αυτά μπορεί να χρησιμοποιούνται από τον δικαιούχο και εκτός του ωραρίου εργασίας τους.
12. Αντιθέτως, όπως έχει γίνει δεκτό από τη Διοίκηση, εξαιρούνται τα κοινόχρηστα οχήματα (toolcars), ανεξαρτήτως της ΛΤΠΦ αυτών (ακόμα, δηλαδή, και αν υπερβαίνουν τις 17.000 ευρώ), τα οποία δεν έχουν παραχωρηθεί σε συγκεκριμένο υπάλληλο ή ομάδες υπαλλήλων, αλλά διατίθενται από την επιχείρηση με σκοπό να χρησιμοποιούνται εκ περιτροπής από το προσωπικό της, ως αναγκαίο μέσο για τη διεκπεραίωση της εργασίας που του έχει ανατεθεί (σχετ. το ΔΕΑΦ 1017521 ΕΞ 2018/1.2.2018 έγγραφο).
13. Κατά πάγια θέση της Διοίκησης, αποτελεί παροχή σε είδος (ανεξαρτήτως ΛΤΠΦ) η κατά τα ανωτέρω προσδιοριζόμενη αξία παραχώρησης των οχημάτων που παρέχονται στους εργαζόμενους λόγω της θέσης τους π.χ. σε διευθυντές και επιθεωρητές πωλήσεων, τεχνικούς διευθυντές και λοιπά στελέχη (statuscars) (σχετ. ΠΟΛ 1045/2017 εγκύκλιος).
14. Διευκρινίζεται επίσης ότι οι διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 13 του ΚΦΕ δεν καταλαμβάνουν οχήματα (ανεξαρτήτως ΛΤΠΦ) από τη χρήση των οποίων δεν προκύπτει όφελος για τον χρήστη. Ενδεικτικά, ως τέτοια οχήματα, νοούνται τα ακόλουθα:
α) Τα οχήματα δοκιμών (test-drive), που διαθέτουν οι επιχειρήσεις εμπορίας αυτοκινήτων,
β) Τα οχήματα μεταφοράς προσωπικού (π.χ. mini-bus),
γ) Τα οχήματα που χρησιμοποιούν επιχειρήσεις (π.χ. ξενοδοχειακές επιχειρήσεις) για μεταφορά καλεσμένων ή πελατών τους,
δ) Τα οχήματα τα οποία διαθέτουν οι επιχειρήσεις επισκευής και συντήρησης (service) οχημάτων προσωρινά σε αντικατάσταση των επισκευαζόμενων,
ε) Τα οχήματα ιδιωτικής χρήσης που χρησιμοποιούνται από τις αεροπορικές εταιρείες και τις επιχειρήσεις διαχείρισης αεροδρομίων για την εξυπηρέτηση των αεροσκαφών και των επιβατών τους (αυτοκίνητα πίστας) καθώς και για την μεταφορά VIPS ή προσωπικού
15. Τέλος, υπενθυμίζεται ότι σε όσες περιπτώσεις ο εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος συμμετέχει στο κόστος μισθώματος του οχήματος, η αξία της παραχώρησης αυτού δεν είναι δυνατό να μειωθεί καθόσον, βάσει του ισχύοντος νομοθετικού πλαισίου, η αξία της παραχώρησης ενός εταιρικού οχήματος προσδιορίζεται με τρόπο τεκμαρτό, ως ποσοστό της ΛΤΠΦ του εκάστοτε οχήματος, μειούμενη βάσει παλαιότητας, χωρίς να προβλέπεται συνάρτηση της αξίας παραχώρησης αυτού με τις πραγματικές δαπάνες της παραχωρούσας επιχείρησης για το συγκεκριμένο όχημα (σχετ. το ΔΕΑΦ 1017521 ΕΞ 2018/1.2.2018 έγγραφο).
16. Κατά τα λοιπά, ισχύουν όσα έχουν ήδη γίνει δεκτά με την ΠΟΛ.1045/2017 εγκύκλιο της υπηρεσίας μας.
ΙΙΙ. Άρθρο 14 παρ. 1 περ. β’ ΚΦΕ – Δαπάνη ηλεκτρικού ρεύματος νια φόρτιση οχήματος μηδενικών ή χαμηλών ρύπων έως 50 γρ. CO2/χλμ
17. Με τις διατάξεις του άρθρου 6 του ν.4710/2020 αντικαταστάθηκε η περ.β’ της παρ.1 του άρθρου 14 του ΚΦΕ, ώστε στην εξαίρεση από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία να συμπεριλαμβάνεται και η αποζημίωση που καταβάλλεται από τον εργοδότη για τη δαπάνη ηλεκτρικού ρεύματος για τη φόρτιση ατομικού ή εταιρικού οχήματος μηδενικών ή χαμηλών ρύπων έως 50 γρ. CO2/χλμ., εφόσον αφορά έξοδα κίνησης που πραγματοποιήθηκαν από τον εργαζόμενο κατά την εκτέλεση της υπηρεσίας του και αποδεικνύεται από νόμιμα παραστατικά. Για την παραπάνω αποζημίωση που καταβάλλεται σε χρήμα και όχι σε είδος, δεν τίθεται θέμα εφαρμογής των διατάξεων του άρθρου 13 του ΚΦΕ.
IV. Άρθρο 14 παρ. 1 περ. ιν’ ΚΦΕ- Παραχώρηση οχήματος μηδενικών ή χαμηλών ρύπων έως 50 g CO2/Km
18. Με τις διατάξεις της περ.ιγ’ της παρ. 1 του άρθρου 14 του ΚΦΕ, όπως αυτή προστέθηκε με το άρθρο 5 του ν.4646/2019 και ισχύει μετά την τροποποίησή της με τις διατάξεις του άρθρου 6 του ν.4710/2020, ορίζεται ότι εξαιρείται από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία η αγοραία αξία της παραχώρησης ενός οχήματος μηδενικών ή χαμηλών ρύπων έως 50 g CO2/Km και με Λιανική Τιμή Προ Φόρων (ΛΤΠΦ) έως σαράντα χιλιάδες (40.000) ευρώ, προς έναν εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, για οποιοδήποτε χρονικό διάστημα εντός του φορολογικού έτους, με το υπόλοιπο της αξίας να θεωρείται φορολογητέο εισόδημα με βάση την κλίμακα των περιπτώσεων α) έως στ) της παραγράφου 2 του άρθρου 13. Ως αγοραία αξία για την εφαρμογή της παραγράφου αυτής λαμβάνεται η ΛΤΠΦ, όπως ορίζεται ανωτέρω, για την εφαρμογή του άρθρου 13 ΚΦΕ.
19. Προκειμένου να διαπιστωθεί εάν ένα όχημα είναι μηδενικών ή χαμηλών ρύπων έως 50 g CO2/Km, λαμβάνεται υπόψη η σχετική ένδειξη στην άδεια κυκλοφορίας του οχήματος.
20. Επομένως, αν η ΛΤΠΦ του οχήματος μηδενικών ή χαμηλών ρύπων υπερβαίνει τις σαράντα χιλιάδες (40.000) ευρώ, μόνο το υπερβάλλον (το ποσό άνω των 40.000 ευρώ) της ΛΤΠΦ λαμβάνεται υπόψη για να υπολογισθεί η αξία της παραχώρησης με βάση την κλίμακα των περ.α’ έως στ’ της παρ.2 του άρθρου 13 του ΚΦΕ.
Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω τίθεται το ακόλουθο παράδειγμα:
Έστω ότι παραχωρείται σε εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο όχημα μηδενικών ή χαμηλών ρύπων έως 50 g CO2/Km, με Λιανική Τιμή Προ Φόρων (ΛΤΠΦ) πενήντα χιλιάδες (50.000) ευρώ.Στην περίπτωση αυτή εφαρμόζονται οι διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 13 του ΚΦΕ μόνο για την υπερβαίνουσα τις 40.000 ευρώ αξία της ΛΤΠΦ, ήτοι τις 10.000 ευρώ και όχι για το συνολικό ποσό της ΛΤΠΦ (50.000). Ως αξία παραχώρησης λαμβάνεται το ποσό των 400 ευρώ (10.000 ΛΤΠΦ με συντελεστή 4%, σύμφωνα με την περ. α’ της παρ. 2 του άρθρου 13 ΚΦΕ).
V. Άρθρο 14 περ.ιστ’ ΚΦΕ- Άνευ χρηματικού ανταλλάγματος κόστος φόρτισης επιβατικού αυτοκινήτου μηδενικών ή χαμηλών ρύπων έως 50 g CO2/Km στις εγκαταστάσεις του εργοδότη
21. Με τι διατάξεις της περ. ιστ’ της παρ.1 του άρθρου 14 του ΚΦΕ, όπως αυτή προστέθηκε με το άρθρο 6 του ν.4710/2020, ορίζεται ότι εξαιρείται από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία το άνευ χρηματικού ανταλλάγματος κόστος φόρτισης επιβατικού αυτοκινήτου μηδενικών ή χαμηλών ρύπων έως 50 g CO2/Km στις εγκαταστάσεις του εργοδότη. Συνεπώς για την εφαρμογή της εξαίρεσης της περίπτωσης αυτής δεν απαιτείται να εξετάζονται οι προϋποθέσεις της περ.β’ του αρθ. 14 του ΚΦΕ για τα έξοδα κίνησης, καθώς η αξία αυτής εξαιρείται σε κάθε περίπτωση και περαιτέρω βάσει της σχετικής αιτιολογικής έκθεσης, δε θεωρείται παροχή σε είδος του άρθρου 13 του ΚΦΕ.
VI. Άρθρο 13 παρ. 3 ΚΦΕ – Παροχή σε είδος με τη μορφή δανείου
22. Με τις διατάξεις της παρ.3 του άρθρου 4 του ν.4646/2019 αντικαταστάθηκε η παρ.3 του άρθρου 13 του ΚΦΕ, αναφορικά με τις παροχές σε είδος με τη μορφή δανείου προς εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από ένα φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα. Ειδικότερα, με τις νέες διατάξεις ορίζεται ότι σε περίπτωση παροχής σε είδος με τη μορφή δανείου, ανεξαρτήτως εάν η σύμβαση έχει συναφθεί εγγράφως ή όχι, το ύψος της παροχής συνίσταται στη διαφορά που προκύπτει μεταξύ των τόκων που θα κατέβαλε ο εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος στη διάρκεια του ημερολογιακού μήνα κατά τον οποίο έλαβε την παροχή, εάν το επιτόκιο υπολογισμού των τόκων ήταν το μέσο επιτόκιο αγοράς κατά τον ίδιο μήνα και των τόκων που τυχόν κατέβαλε ο εργαζόμενος στη διάρκεια του εν λόγω ημερολογιακού μήνα.
Για τον προσδιορισμό του μέσου επιτοκίου αγοράς ισχύουν τα οριζόμενα στην ΠΟΛ.1034/2014 Απόφαση Υφυπουργού Οικονομικών.
23. Με τις ως άνω διατάξεις προβλέπεται ρητά ότι, πλέον, ακόμη και στις περιπτώσεις στις οποίες το δάνειο δεν έχει περιβληθεί τη μορφή έγγραφης συμφωνίας, ως παροχή σε είδος, λαμβάνεται η διαφορά των τόκων που προκύπτει κατά τα ανωτέρω και όχι το σύνολο του αρχικού κεφαλαίου του δανείου, όπως ίσχυε με τις προγενέστερες διατάξεις.
24. Διευκρινίζεται ότι, προκειμένου για την εφαρμογή της διάταξης αυτής εναπόκειται στα μέρη να αποδείξουν τόσο την ύπαρξη δανείου όσο και τους όρους της δανειακής σύμβασης. Ειδικότερα, για τον προσδιορισμό της ως άνω διαφοράς τόκων, επί μη ύπαρξης έγγραφης συμφωνίας δανείου, εναπόκειται στα αντισυμβαλλόμενα μέρη να αποδείξουν τη διάρκεια του δανείου, επιτόκιο, δόσεις, σκοπό κλπ, με οποιοδήποτε πρόσφορο μέσο (πχ σχετικές εγγραφές στα βιβλία της εργοδότριας επιχείρησης και καταβολή και επιστροφή του δανείου με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής, κλπ).
25. Σε όσες περιπτώσεις δεν υφίσταται έγγραφη σύμβαση δανείου και δεν είναι δυνατό να αποδειχθούν οι όροι της δανειακής σύμβασης, θεωρείται ότι το δάνειο έχει ληφθεί με μηδενικό επιτόκιο (άτοκο) και ως μέσο επιτόκιο αγοράς λαμβάνεται το επιτόκιο που ορίζει η Τράπεζα της Ελλάδας για τις υπεραναλήψεις από τρεχούμενους λογαριασμούς για το μήνα κατά τον οποίο ελήφθη η παροχή (ΠΟΛ.1034/2014 Απόφαση Υφυπουργού Οικονομικών).
26. Αναφορικά με τις προκαταβολές μισθών, με την ΠΟΛ.1219/2014 εγκύκλιο είχε διευκρινιστεί ότι ποσά που υπερβαίνουν τους τρείς (3) μισθούς, θεωρούνται δάνειο. Δεδομένου ότι με τις νέες διατάξεις απαλείφεται η φράση «η προκαταβολή μισθού άνω των τριών (3) μηνών θεωρείται δάνειο», διευκρινίζεται ότι στο πλαίσιο των νέων διατάξεων προκαταβολές μισθών, ανεξαρτήτως του ύψους τους, δεν θεωρούνται δάνειο όταν εξοφλούνται στο σύνολό τους, έναντι των αντίστοιχων μελλοντικών μισθών, ήτοι για τους επόμενους μήνες δεν θα καταβληθούν στον εργαζόμενο οι αποδοχές του, έως ότου αποσβεστεί ολοσχερώς το ποσό της προκαταβολής. Αντίθετα, σε περίπτωση που οι προκαταβολές μισθών εξοφλούνται δια μηνιαίων κρατήσεων από τις αποδοχές του εργαζομένου, θεωρούνται δάνειο και ως εκ τούτου συνιστούν παροχή σε είδος για την οποία εφαρμόζονται τα ως άνω οριζόμενα.
27. Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω, παρατίθεται το ακόλουθο παράδειγμα: Έστω ότι εργαζόμενος με μηνιαίες αποδοχές 1.000 ευρώ λαμβάνει από τον εργοδότη του τον Μάρτιο ποσό 2.500 ευρώ (2,5 μισθούς) ως προκαταβολή μισθού και συμφωνείται ότι δεν θα του καταβληθούν καθόλου αποδοχές για τους επόμενους μήνες μέχρι να αποπληρωθεί το εν λόγω ποσό. Πιο συγκεκριμένα, δεν θα του καταβληθούν αποδοχές για τον Απρίλιο και τον Μάιο ενώ τον Ιούνιο θα λάβει μειωμένες αποδοχές (500 ευρώ).
Στη προκειμένη περίπτωση, το συνολικό ποσό των 2.500 ευρώ δεν θεωρείται δάνειο και ως εκ τούτου δε συνιστά παροχή σε είδος, καθόσον δεν πραγματοποιείται εξόφληση δια μηνιαίων κρατήσεων, λόγω του ότι ο εργαζόμενος λαμβάνει αποδοχές, κατά τον τελευταίο μήνα (Ιούνιο) αφότου έχει αποσβεστεί ολοσχερώς το οφειλόμενο ποσό.
Για τις προκαταβολές μισθών που συνιστούν δάνειο, κατά τα ανωτέρω, ως μέσο επιτόκιο αγοράς για τον προσδιορισμό της διαφοράς των τόκων λαμβάνεται το χαμηλότερο από τα επιτόκια κάθε κατηγορίας δανείου, όπως ορίζεται από την Τράπεζα της Ελλάδος, κατά το μήνα χορήγησης της προκαταβολής.(ΠΟΛ.1034/2014 Απόφαση Υφυπουργού Οικονομικών)
VII. Έναρξη Ισχύος
28. Οι διατάξεις του άρθρου 13 ΚΦΕ, όπως αντικαθίστανται με το άρθρο 4 του ν.4646/2019, εφαρμόζονται, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 66 του ν.4646/2019, για τις παροχές σε είδος που λαμβάνονται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από 1.1.2020 και μετά.Οι διατάξεις των περ. β’, ιγ’ και ιστ’ της παρ.1 του άρθρου 14, όπως ισχύουν μετά την ψήφιση του άρθρου 6 του ν.4710/2020 εφαρμόζονται, σύμφωνα με την παρ.44 του άρθρου 72 του ν.4172/2013 ως αυτή συμπληρώθηκε με τις τις διατάξεις του αρθ.11 Ν ν.4710/2020, για εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από 1.1.2020 και μετά.
