ΤΖΕΝΗ ΠΑΝΟΥ
Mε βάση τον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος οι φορολογικές ζημίες μιας επιχείρησης μπορούν να μεταφερθούν και να συμψηφιστούν με τα κέρδη των επόμενων πέντε φορολογικών ετών. Ωστόσο, αυτό δεν ισχύει στην περίπτωση που μεταβληθεί η άμεση ή έμμεση συμμετοχή ή τα δικαιώματα ψήφου σε ένα νομικό πρόσωπο άνω του 33% εντός ενός φορολογικού έτους, και παράλληλα γίνει, μέσα στο ίδιο ή/και το επόμενο φορολογικό έτος, αλλαγή της δραστηριότητας της εταιρείας σε ποσοστό άνω του 50% του κύκλου εργασιών της (σε σχέση με το αμέσως προηγούμενο φορολογικό έτος από τη μεταβολή της συμμετοχής).
Εφόσον πληρούνται σωρευτικά οι δύο ανωτέρω προϋποθέσεις, θεωρείται κατ’ αρχάς ότι υφίσταται θέμα καταστρατήγησης μέσω της «πώλησης» των ζημιών σε άλλο φορέα (επιχείρηση) και συνεπώς δεν μεταφέρονται οι φορολογικές ζημίες. Ωστόσο, η εταιρεία έχει πάντοτε τη δυνατότητα της ανταπόδειξης.
Αναλυτικότερες οδηγίες έχουν δοθεί με την εγκύκλιο Ε. 2167/2019, που διευκρινίζει μεταξύ άλλων τα εξής:
(i) Ως μεταβολή της συμμετοχής στο κεφάλαιο νοείται η μεταβολή τόσο των άμεσων μετόχων/εταίρων κ.λπ. της επιχείρησης, όσο και η μεταβολή της έμμεσης συμμετοχής, δηλαδή το ιδιοκτησιακό καθεστώς στο επίπεδο τυχόν μητρικών επιχειρήσεων, ή μητρικών αυτών, ανεξαρτήτως επιπέδου.
(ii) Ως αλλαγή δραστηριότητας νοείται η διενέργεια νέας δραστηριότητας, οι τυχόν αυξομειώσεις της συνεισφοράς των υφιστάμενων δραστηριοτήτων στον κύκλο εργασιών, η επαναδραστηριοποίηση εταιρείας που είτε ήταν σε κατάσταση αδράνειας, είτε δεν είχε ενεργή δραστηριότητα (ήτοι έχει μηδενικά ακαθάριστα έσοδα χωρίς να είναι σε κατάσταση αδράνειας).
Επισημαίνεται ότι η εταιρεία έχει πάντοτε τη δυνατότητα να ανταποδείξει ότι η αλλαγή της δραστηριότητάς της πραγματοποιείται για οικονομικά θεμιτούς λόγους στο πλαίσιο της άσκησης της επιχειρηματικής της δραστηριότητας, όπως, ενδεικτικά, προκειμένου να ωφεληθεί από ενδεχόμενες επιχειρηματικές ευκαιρίες, στο πλαίσιο ενδοομιλικής αναδιάρθρωσης, για λόγους περικοπής εξόδων ή προκειμένου να επιτύχει οικονομίες κλίμακας κ.λπ.
Με βάση το άρθρο 27 του ΚΦΕ, οι ζημίες που προκύπτουν στην αλλοδαπή από την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας μέσω μόνιμης εγκατάστασης (υποκαταστήματος) δεν δύνανται να χρησιμοποιηθούν για τον υπολογισμό των κερδών του ίδιου φορολογικού έτους, ούτε να συμψηφιστούν με μελλοντικά κέρδη.
Από τον εν λόγω κανόνα εξαιρούνται οι ζημίες αυτού του είδους που προκύπτουν σε χώρα Ε.Ε./ΕΟΧ, με την οποία η Ελλάδα έχει συνάψει σύμβαση αποφυγής διπλής φορολογίας, βάσει της οποίας τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα δεν απαλλάσσονται της φορολογίας.
Με βάση, δε, την εγκύκλιο ΠΟΛ. 1200/2016, βασική προϋπόθεση για τον συμψηφισμό των ζημιών ήταν να έχει διακοπεί η λειτουργία της μόνιμης εγκατάστασης και να έχουν εξαντληθεί οι δυνατότητες χρησιμοποίησης των εν λόγω ζημιών στη χώρα που βρίσκεται η μόνιμη εγκατάσταση, ώστε να αποφευχθεί ο κίνδυνος «χρησιμοποίησης» των ζημιών δύο φορές.
Η εν λόγω εγκύκλιος ανακλήθηκε πρόσφατα με την εγκύκλιο Ε. 2100/2021 ως προς το ανωτέρω σημείο. Συγκεκριμένα, κατόπιν συστάσεως της Ευρωπαϊκής Επιτροπής, η φορολογική διοίκηση έκανε δεκτό ότι οι ζημίες μόνιμης εγκατάστασης σε άλλη χώρα Ε.Ε./ΕΟΧ λαμβάνονται υπόψη κατά τον προσδιορισμό των φορολογητέων αποτελεσμάτων του κεντρικού κατά τον χρόνο που προέκυψαν στο κράτος της μόνιμης εγκατάστασης. Η αποτροπή της διπλής έκπτωσης του φόρου και στις δύο χώρες στην περίπτωση αυτή επιτυγχάνεται τελικά στο πλαίσιο της μεθόδου της πίστωσης του φόρου της αλλοδαπής. Για να καταστεί δυνατή η χρησιμοποίηση των εν λόγω ζημιών αλλοδαπής, οι ζημίες αυτές θα πρέπει να παρακολουθούνται διακεκριμένα ανά χώρα και σε κάθε περίπτωση κατά τέτοιον τρόπο ώστε να είναι ευχερής η διαπίστωση της προέλευσης των ζημιών κάθε φορά (Ε.Ε./ΕΟΧ ή τρίτη χώρα).
Ενόψει της ανωτέρω εξέλιξης ενδέχεται επιχειρήσεις να εξετάσουν τη δυνατότητα υποβολής τροποποιητικών δηλώσεων για τη χρησιμοποίηση των σχετικών ζημιών.
Σημειώνεται ότι οι ζημίες που προέρχονται από την άσκηση άλλης επιχειρηματικής δραστηριότητας στην αλλοδαπή, η οποία δεν συνδέεται με μόνιμη εγκατάσταση, μπορούν να συμψηφιστούν κανονικά με φορολογητέα εισοδήματα του οικείου φορολογικού έτους ή να μεταφερθούν προς συμψηφισμό με μελλοντικά κέρδη στα επόμενα πέντε φορολογικά έτη. Στην περίπτωση αυτή, δηλαδή, εκπίπτουν και οι ζημίες από την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας, μεταβίβασης κεφαλαίου κ.λπ. που προέρχονται τόσο από χώρες Ε.Ε./ΕΟΧ όσο και από τρίτες χώρες.
* H κ. Τζένη Πάνου είναι υπεύθυνητου Φορολογικού Τμήματος της AS Network (www.asnetwork.gr).
