ΑΡΕΙΟΣ ΠΑΓΟΣ  75 / 2024 Καταδίκη για φοροδιαφυγή – Ευμενέστερη μεταχείριση και νέα εξέταση της ποινής 

Αριθμός 75/2024

ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΤΟΥ ΑΡΕΙΟΥ ΠΑΓΟΥ

Ε’ ΠΟΙΝΙΚΟ ΤΜΗΜΑ

Συγκροτήθηκε από τους Δικαστές: Μαρία Βασδέκη, Αντιπρόεδρο του Αρείου Πάγου, Μαρία Λεπενιώτη, Σοφία Οικονόμου-Εισηγήτρια, Κωστούλα Πρίγγουρη και Παρασκευή Τσούμαρη, Αρεοπαγίτες.

Συνήλθε σε δημόσια συνεδρίαση στο Κατάστημά του στις 13 Ιανουαρίου 2023, με την παρουσία του Αντεισαγγελέα του Αρείου Πάγου Ιωάννη Αγγελή (γιατί κωλύεται η Εισαγγελέας) και του Γραμματέα Γεράσιμου Βάλσαμου, για να δικάσει την αίτηση του αναιρεσείοντος – κατηγορουμένου Γ. Γ. του Κ., κατοίκου …, που εκπροσωπήθηκε από τον πληρεξούσιο δικηγόρο του Γεώργιο Λιάπη, για αναίρεση της 2489/2022 απόφασης του Τριμελούς Εφετείου Πλημμελημάτων Αθηνών.
Το Τριμελές Εφετείο Πλημμελημάτων Αθηνών με την ως άνω απόφασή του διέταξε όσα λεπτομερώς αναφέρονται σ’ αυτή, και o αναιρεσείων – κατηγορούμενος ζητεί την αναίρεσή της για τους λόγους που περιλαμβάνονται στην από 28-9-2022 αίτηση αναίρεσης και τους από 28-12-2022 πρόσθετους λόγους αυτής, που περιλαμβάνονται στο σχετικό δικόγραφο, η οποία καταχωρίστηκε στο οικείο πινάκιο με τον αριθμό 979/2022.

Αφού άκουσε 1) τον Αντεισαγγελέα, που πρότεινε: α) να απορριφθεί η κρινόμενη αίτηση αναίρεσης και οι πρόσθετοι λόγοι αυτής και β) να αναιρεθεί αυτεπαγγέλτως εν μέρει η προσβαλλόμενη απόφαση ως προς το σκέλος της επιβληθείσης ποινής για παράβαση του άρθρου 510 παρ. 1 Ε’ ν.ΚΠΔ και να παραπεμφθεί η υπόθεση κατά το αναιρούμενο μέρος της για νέα συζήτηση στο ίδιο Δικαστήριο, το οποίο θα συγκροτηθεί από άλλους δικαστές, από εκείνους που δίκασαν προηγουμένως, και 2) τον πληρεξούσιο δικηγόρο του αναιρεσείοντος-κατηγορουμένου, που ζήτησαν όσα αναφέρονται στα σχετικά πρακτικά,
ΣΚΕΦΘΗΚΕ ΣΥΜΦΩΝΑ ΜΕ ΤΟ ΝΟΜΟ
Η κρινόμενη από 28-9-2022 αίτηση – δήλωση του Γ. Γ. του Κ., κατοίκου … (οδός …) που επιδόθηκε στον Εισαγγελέα του Αρείου Πάγου στις 29-9-2022, για αναίρεση της με αριθ. 2489/8-6-2022 αποφάσεως του Τριμελούς Εφετείου Πλημμελημάτων Αθηνών, με την οποία καταδικάστηκε σε δεύτερο βαθμό για πλημμεληματική φοροδιαφυγή, σε ποινή φυλακίσεως έξι (6) μηνών με τριετή αναστολή, καθώς και οι από 28-12-2022 πρόσθετοι λόγοι αναιρέσεως που κατατέθηκαν αυθημερόν με ιδιαίτερο δικόγραφο στον Γραμματέα της Εισαγγελίας του Αρείου Πάγου, ασκήθηκαν νομότυπα και εμπρόθεσμα (άρθρα 462, 464, 466, 473 παρ. 2 και 3, 474 παρ. 2Α και 4, 504 παρ. 1, 505 παρ. 1 εδ. α’ και 509 του ΚΠΔ) και περιέχουν λόγους αναιρέσεως από το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Δ’, Ε’ και Θ’ ΚΠΔ. Επομένως, ασκούνται παραδεκτά και πρέπει να ερευνηθούν ως προς την ουσιαστική τους βασιμότητα.
Ι) Η καταδικαστική απόφαση έχει την απαιτούμενη από τα άρθρα 93 παρ. 3 του Συντάγματος και 139 του ΚΠΔ, ειδική και εμπεριστατωμένη αιτιολογία, η έλλειψη της οποίας ιδρύει τον από το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Δ’ ΚΠΔ λόγο αναιρέσεως, όταν αναφέρονται σ’ αυτή με σαφήνεια, πληρότητα και χωρίς αντιφάσεις ή λογικά κενά τα προκύψαντα από την αποδεικτική διαδικασία πραγματικά περιστατικά, στα οποία στηρίχθηκε η κρίση του δικαστηρίου για τη συνδρομή των αντικειμενικών και υποκειμενικών στοιχείων του εγκλήματος, οι αποδείξεις που τα θεμελιώνουν και οι νομικές σκέψεις υπαγωγής των περιστατικών αυτών στην εφαρμοσθείσα ουσιαστική ποινική διάταξη. Για την ύπαρξη τέτοιας αιτιολογίας είναι παραδεκτή η αλληλοσυμπλήρωση του αιτιολογικού με το διατακτικό της απόφασης, τα οποία αποτελούν ενιαίο σύνολο αιτιολογίας. Εξάλλου, σε σχέση με τα αποδεικτικά μέσα που λήφθηκαν υπόψη από το δικαστήριο προκειμένου να μορφώσει την καταδικαστική του κρίση, όπως επιβάλλουν οι διατάξεις των άρθρων 177 παρ. 1 και 178 του ΚΠΔ, για την πληρότητα της αιτιολογίας αρκεί ο κατ’ είδος προσδιορισμός τους (μάρτυρες, έγγραφα κ.λπ.) χωρίς να απαιτείται ειδικότερη αναφορά ή αναλυτική παράθεσή τους και μνεία του τί προέκυψε από το καθένα χωριστά. Πρέπει όμως να προκύπτει με βεβαιότητα, ότι το δικαστήριο τα έλαβε υπόψη και τα συνεκτίμησε όλα και όχι μόνο ορισμένα από αυτά κατ’ επιλογή, ενώ δεν είναι απαραίτητη η αξιολογική συσχέτιση και σύγκριση των διαφόρων αποδεικτικών μέσων και των μαρτυρικών καταθέσεων μεταξύ τους και δεν απαιτείται να προσδιορίζεται ποιο βάρυνε περισσότερο για το σχηματισμό της δικανικής κρίσης, ούτε χρειάζεται να διευκρινίζεται από ποιο ή ποια αποδεικτικά μέσα αποδείχθηκε η κάθε παραδοχή. Όταν δε, εξαίρονται ορισμένα από τα αποδεικτικά μέσα, δεν σημαίνει ότι δεν λήφθηκαν υπόψη τα άλλα, αφού δεν εξαιρέθηκαν ρητά ούτε ανακύπτει ανάγκη αιτιολόγησης γιατί δεν εξαίρονται τα λοιπά. Δεν αποτελεί λόγο αναίρεσης η εσφαλμένη εκτίμηση των αποδείξεων και ειδικότερα η εσφαλμένη εκτίμηση και αξιολόγηση των μαρτυρικών καταθέσεων και των εγγράφων, η παράλειψη αναφοράς και αξιολόγησης κάθε αποδεικτικού στοιχείου χωριστά και η παράλειψη συσχέτισης των αποδεικτικών μέσων μεταξύ τους, καθόσον στις περιπτώσεις αυτές με την επίφαση της έλλειψης αιτιολογίας πλήττεται η αναιρετικώς ανέλεγκτη περί τα πράγματα κρίση του δικαστηρίου της ουσίας (ΑΠ 1123/2020, ΑΠ 2055/2019). Κατά τη διάταξη του άρθρου 331 ΚΠΔ, η διαδικασία στο ακροατήριο γίνεται προφορικά, για τη συζήτηση συντάσσονται πρακτικά και η απόφαση απαγγέλλεται προφορικά και διατυπώνεται εγγράφως, σύμφωνα με όσα ορίζονται στα άρθρα 140 – 144 του ίδιου Κώδικα. Περαιτέρω, σύμφωνα με το άρθρο 141 παρ. 1 εδ. α’ ΚΠΔ, τα πρακτικά συνεδρίασης πρέπει να περιέχουν με συντομία τις καταθέσεις των μαρτύρων και τις προσθήκες ή τις διαφορές των καταθέσεων που γίνονται στο ακροατήριο σε σχέση με εκείνες που έγιναν στην ανάκριση, επίσης τα συμπεράσματα των πραγματογνωμόνων και των τεχνικών συμβούλων, τις απολογίες και τις δηλώσεις των κατηγορουμένων και των τεχνικών συμβούλων, τις προτάσεις και τις αιτήσεις του εισαγγελέα και των διαδίκων, τις αποφάσεις του δικαστηρίου και τις διατάξεις εκείνου που διευθύνει τη συζήτηση και γενικά κάθε αξιόλογο γεγονός κατά τη διάρκεια της συνεδρίασης. Στην παρ. 2 εδ. α’ του ίδιου άρθρου, ορίζεται ότι ο εισαγγελέας και οι διάδικοι έχουν το δικαίωμα να ζητούν την καταχώριση κάθε δήλωσης όσων εξετάζονται ή εκείνων που μετέχουν στη δίκη, αν έχουν συμφέρον και δεν είναι αντίθετο στο νόμο και να παραδίδουν γραπτώς σε αυτόν που διευθύνει τη συζήτηση, τις δηλώσεις τους που αναπτύχθηκαν προφορικά. Από τη διάταξη δε, του άρθρου 141 παρ. 3 ΚΠΔ, η οποία ορίζει ότι τα πρακτικά ωσότου προσβληθούν για πλαστότητα αποδεικνύουν όλα όσα αναγράφονται σε αυτά σύμφωνα με το άρθρο 140, προκύπτει ότι δεν χωρεί απλή ανταπόδειξη κατά του περιεχομένου των πρακτικών, τα οποία αποτελούν πλήρη απόδειξη, ωσότου προσβληθούν για πλαστότητα, τόσο ως προς τις θετικές βεβαιώσεις τους, ότι δηλαδή τηρήθηκε κάποια διατύπωση, όσο και ως προς την έλλειψη ορισμένης διατύπωσης, η τήρηση της οποίας δεν βεβαιώνεται σε αυτά (ΑΠ 930/2018, ΑΠ 367/2018). Έτσι, δηλώσεις, αιτήματα ή ισχυρισμοί που δεν καταχωρήθηκαν στα πρακτικά, τα οποία δεν διορθώθηκαν κατά τούτο, ούτε προσβλήθηκαν ως πλαστά, θεωρούνται ότι δεν έγιναν (ΑΠ 543/2019, ΑΠ 2171 /2018). Περαιτέρω, η κατά το άρθρο 144 ΚΠΔ απόφαση (αιτιολογικό και διατακτικό) διακρίνεται ως αυτοτελής διαδικαστική πράξη από τα πρακτικά της συνεδρίασης και διορθώνεται κατά τις ρυθμίσεις των παρ/φων 1 και 2 του άρθρου 145 ΚΠΔ, από το δικαστήριο που αποφασίζει για το τυχόν ασκηθέν και μη απορριφθέν ως απαράδεκτο, ένδικο μέσο, άλλως από το δικαστήριο που εξέδωσε την απόφαση. Εξάλλου, τα πρακτικά της συνεδρίασης διορθώνονται αποκλειστικά κατά τις ρυθμίσεις της παρ/φου 3 του άρθρου 145 ΚΠΔ, με την οποία ορίζεται ότι <<μέσα σε είκοσι ημέρες από την κατά το άρθρο 142 παρ. 2 εδ. τελευταίο, καταχώρηση στο ειδικό βιβλίο καθαρογραμμένων των πρακτικών, είναι δυνατόν να ζητηθεί από τους διαδίκους και τον εισαγγελέα ή να προκληθεί αυτεπαγγέλτως από τον δικαστή η διόρθωση λαθών, που υπάρχουν στα πρακτικά ή η συμπλήρωση των ελλείψεων, αν συντρέχουν οι προϋποθέσεις της παρ/φου 1. Τη διόρθωση ή τη συμπλήρωση τη διατάσσει, ύστερα από κλήτευση και ακρόαση των διαδίκων που ήταν παρόντες, όποιος διευθύνει τη συνεδρίαση και σε περίπτωση άρνησής του το δικαστήριο που δίκασε αποτελούμενο από τους ίδιους αν είναι δυνατόν δικαστές>>.
Συνεπώς, σύμφωνα με την τελευταία αυτή διάταξη, αρμόδιο για τη διόρθωση των πρακτικών δικαστήριο είναι πάντοτε, δηλαδή και στην περίπτωση ασκήσεως ενδίκου μέσου, το δικαστήριο που εξέδωσε την απόφαση (ΑΠ 1345/2015, ΑΠ 265/2011). Περαιτέρω, υπέρβαση εξουσίας η οποία ιδρύει τον από το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Θ’ του Κ.Π.Δ., λόγο αναίρεσης, υπάρχει όταν το Δικαστήριο άσκησε δικαιοδοσία που δεν του δίνει ο νόμος. Η υπέρβαση εξουσίας απαντάται είτε ως θετική είτε ως αρνητική. Θετική υπέρβαση εξουσίας υπάρχει όταν το δικαστήριο αποφάσισε για ζήτημα που δεν υπάγεται στη δικαιοδοσία του, ενώ αρνητική, όταν παρέλειψε να αποφασίσει για ζήτημα που είχε υποχρέωση στα πλαίσια της δικαιοδοσίας του (ΑΠ 24/2020, 985/2019). Τοιαύτη όμως αρνητική υπέρβαση εξουσίας δεν συνιστά η έλλειψη ειδικής και εμπεριστατωμένης αιτιολογίας της απόφασης, η οποία κατά τα προδιαληφθέντα αποτελεί τον αναιρετικό λόγο του άρθρου 510 παρ. 1 στοιχ. Δ’ ΚΠΔ. Στην προκειμένη περίπτωση, με τους πρώτο και δεύτερο πρόσθετους λόγους αναιρέσεως (υπό στοιχεία δικογράφου Α-α1), ο αναιρεσείων αιτιάται την προσβαλλόμενη απόφαση για έλλειψη ειδικής και εμπεριστατωμένης αιτιολογίας ως προς τα αποδεικτικά μέσα που έλαβε υπόψη, καθώς και για υπέρβαση εξουσίας του δικάσαντος Δικαστηρίου, επειδή δεν μνημονεύεται καθόλου στο σκεπτικό της, έστω και κατ’ είδος ως αποδεικτικό μέσο, η ένορκη κατάθεση της μάρτυρα κατηγορίας (σ.σ. Α. Κ.), πρώην υπαλλήλου της ΙΖ’ Δ.Ο.Υ. Αθηνών και ήδη υπαλλήλου της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων, η οποία εξετάστηκε στο ακροατήριο. Ισχυρίζεται ακόμη, ότι στα (καθαρογραμμένα) πρακτικά της προσβαλλόμενης απόφασης δεν περιλαμβάνεται η ένορκη κατάθεση της ως άνω μάρτυρα και αναγράφεται ότι κατά την εκφώνηση του ονόματός της, αυτή βρέθηκε απούσα, ενώ ήταν παρούσα και εξετάσθηκε ενόρκως στο ακροατήριο του ως άνω Δικαστηρίου, όπως τούτο προκύπτει από την από 20-12-2022 προσκομιζόμενη βεβαίωση του Γραμματέα της έδρας Αντώνιου Φωκαϊδη, με τα συνημμένα αποηχογραφημένα πρακτικά της προσβαλλόμενης απόφασης στα οποία περιέχεται η σχετική ένορκη κατάθεση. Περαιτέρω, με τον τρίτο πρόσθετο λόγο (υπό στοιχεία δικογράφου Α-α2), ο αναιρεσείων αιτιάται το δικάσαν Δικαστήριο για υπέρβαση εξουσίας, διότι όπως διατείνεται, παρέλειψε να απαντήσει με την προσβαλλόμενη απόφαση, στον από 23-9-2020 υποβληθέντα αυτοτελή ισχυρισμό του, ο οποίος δεν καταχωρήθηκε στα ως άνω πρακτικά. Υποβάλλει δε, στο παρόν Δικαστήριο, αίτημα συμπλήρωσης-διόρθωσης των πρακτικών της προσβαλλόμενης απόφασης, προκειμένου: α) να αναγραφεί σε αυτά ότι κατά την εκφώνηση του ονόματος της ως άνω μάρτυρα, αυτή βρέθηκε παρούσα, β) να καταχωρηθεί η ένορκη κατάθεσή της, σύμφωνα με τα αποηχογραφημένα πρακτικά και γ) να καταχωρηθεί επίσης σε αυτά, ο από 23-9-2020 αυτοτελής ισχυρισμός του, όπως αυτός κατατέθηκε και βρίσκεται στη δικογραφία. Επί των ανωτέρω προσθέτων λόγων και αιτήματος πρέπει να σημειωθούν τα εξής: Από την επισκόπηση των πρακτικών της προσβαλλόμενης απόφασης, προκύπτει ότι κατά την διεξαχθείσα ακροαματική διαδικασία στο δευτεροβάθμιο Δικαστήριο, έλαβαν χώρα τα ακόλουθα αξιόλογα γεγονότα που ενδιαφέρουν εν προκειμένω: α) ότι ο κατηγορούμενος και ήδη αναιρεσείων, ο οποίος παρέστη κατά την εκδίκαση της υπόθεσης δια πληρεξουσίου δικηγόρου, κηρύχθηκε ένοχος, με το ελαφρυντικό του άρθρου 84 παρ. 2 ε’ ΠΚ, και του επιβλήθηκε ποινή φυλακίσεως έξι (6) μηνών με τριετή αναστολή, για το αδίκημα της πλημμεληματικής φοροδιαφυγής, κατ’ άρθρο 66 παρ. 1 περ. α’ και 3 περ. α’ του ν. 4173/2013, όπως τούτο τροποπ/κε με το άρθρο 8 του ν. 4337/2015, ήτοι για απόκρυψη, με υποβολή ανακριβούς δήλωσης, φορολογητέων εισοδημάτων της διαχειριστικής περιόδου από 1-1-2000 έως 31-12-2000, των οποίων ο φόρος που αναλογεί υπερβαίνει το ποσό των 100.000 ευρώ, ανερχόμενος σε 117.380,29 ευρώ, β) ότι κατά την διεξαχθείσα αποδεικτική διαδικασία, το Δικαστήριο δεν εξέτασε μάρτυρα, διότι κατά την εκφώνηση του ονόματος της μόνης μάρτυρα κατηγορίας, αυτή βρέθηκε απούσα, και γ) ότι δεν υποβλήθηκε ή επαναφέρθηκε, ο επικαλούμενος από 23-9-2020 αυτοτελής ισχυρισμός του αναιρεσείοντος, τον οποίο (ισχυρισμό) σημειωτέον, ο αναιρεσείων, αορίστως επικαλείται ότι υπέβαλε χωρίς καμία αναφορά στο περιεχόμενό του. Περαιτέρω, προκύπτει ότι η προσβαλλόμενη απόφαση, με τα πρακτικά της, καταχωρήθηκε καθαρογραμμένη στο ειδικό βιβλίο στις 12-9-2022 (βλ. σχετική βεβαίωση στο τελευταίο φύλλο της προσβαλλόμενης με αριθ. 2489/8-6-2022 απόφασης) και έκτοτε δεν ζητήθηκε από τον αναιρεσείοντα ή τον Εισαγγελέα, ούτε προκλήθηκε αυτεπαγγέλτως, διόρθωση ή συμπλήρωση των ανωτέρω πρακτικών, κατ’ άρθρο 145 παρ. 3 ΚΠΔ, ήτοι εντός της τασσόμενης από το άρθρο αυτό αποκλειστικής προθεσμίας των είκοσι ημερών και ενώπιον του αποκλειστικά αρμόδιου προς τούτο Τριμελούς Εφετείου Πλημμελημάτων Αθηνών που εξέδωσε την προσβαλλόμενη απόφαση. Ενόψει των ανωτέρω και δεδομένου ότι τα εν λόγω πρακτικά δεν προσβάλλονται ως πλαστά, κατ’ άρθρο 141 παρ. 3 ΚΠΔ, αποτελούν πλήρη απόδειξη για όλα όσα αναγράφονται σε αυτά, ήτοι τόσο κατά τις θετικές βεβαιώσεις τους, όσο και ως προς τα βεβαιούμενα αρνητικά γεγονότα ότι η παραπάνω μάρτυρας κατηγορίας βρέθηκε απούσα, ότι κατά την αποδεικτική διαδικασία στο ακροατήριο, δεν εξετάσθηκε κανένας μάρτυρας και ότι δεν υποβλήθηκε ή επαναφέρθηκε ο επικαλούμενος από τον αναιρεσείοντα, από 23-9-2020 αυτοτελής ισχυρισμός του.
Συνεπώς, σύμφωνα με τις προηγηθείσες νομικές σκέψεις, το υποβαλλόμενο ενώπιον του Δικαστηρίου τούτου με τους από 28-12-2022 πρόσθετους λόγους αναιρέσεως αίτημα διόρθωσης-συμπλήρωσης των πρακτικών της προσβαλλόμενης απόφασης, είναι απαράδεκτο, διότι υποβάλλεται εκπρόθεσμα και ενώπιον αναρμόδιου δικαστηρίου. Εξάλλου, αφού από τα ως άνω πρακτικά προκύπτει ότι δεν εξετάσθηκε μάρτυρας, ούτε ότι υποβλήθηκε ή επαναφέρθηκε ο επικαλούμενος από 23-9-2020 αυτοτελής ισχυρισμός του αναιρεσείοντος, ορθώς το δικάσαν Δικαστήριο στα μνημονευόμενα στο περί ενοχής σκεπτικό του αποδεικτικά μέσα δεν συμπεριέλαβε ως αποδεικτικό μέσο, την επικαλούμενη κατά τα ανωτέρω, ένορκη κατάθεση μάρτυρα και δεν απάντησε στον (μη υποβληθέντα κατά τα ανωτέρω) από 23-9-2020 αυτοτελή ισχυρισμό του αναιρεσείοντος. Συνακόλουθα, η προσβαλλόμενη απόφαση δεν υπέπεσε στις επικαλούμενες αναιρετικές πλημμέλειες, από το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Δ’και Θ’ ΚΠΔ και οι πρώτος, δεύτερος και τρίτος πρόσθετοι λόγοι αναιρέσεως, είναι στο σύνολό τους αβάσιμοι.
ΙΙ) Κατά το άρθρο 510 παρ. 1 περ. Ε’ του ΚΠΔ, λόγο αναίρεσης της απόφασης συνιστά και η εσφαλμένη εφαρμογή ή ερμηνεία ουσιαστικής ποινικής διάταξης. Εσφαλμένη ερμηνεία υπάρχει όταν το Δικαστήριο αποδίδει στη διάταξη διαφορετική έννοια από εκείνη που πραγματικά έχει, ενώ εσφαλμένη εφαρμογή, όταν το Δικαστήριο δεν υπήγαγε ορθά τα πραγματικά περιστατικά που δέχθηκε ότι αποδείχθηκαν, στη διάταξη που εφαρμόσθηκε. Περίπτωση δε εσφαλμένης εφαρμογής ουσιαστικής ποινικής διάταξης υπάρχει και όταν η διάταξη αυτή παραβιάσθηκε εκ πλαγίου, πράγμα που συμβαίνει όταν στο πόρισμα της απόφασης, που προκύπτει από την αλληλοσυμπλήρωση του σκεπτικού και του διατακτικού της και ανάγεται στα στοιχεία και την ταυτότητα του εγκλήματος, έχουν εμφιλοχωρήσει ασάφειες, αντιφάσεις ή λογικά κενά, που καθιστούν ανέφικτο τον αναιρετικό έλεγχο, σε σχέση με την ορθή εφαρμογή του νόμου, οπότε η απόφαση στερείται νόμιμης βάσης (Ολ. ΑΠ 2/2011, ΑΠ 881/2022, ΑΠ 579/2022).
Κατά τις διατάξεις των παρ/φων 1 εδ. α’ και 2 του άρθρου 17 του Ν. 2523/1997, όπως ίσχυαν μετά την αντικατάστασή τους με τις ευμενέστερες διατάξεις των παρ/φων 2 εδ. α’, β’ και γ’ και 2α του άρθρου 3 του Ν. 3943/2011 (ΦΕΚ Α’ 66/31-3-2011), “1. Όποιος, προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή φόρου εισοδήματος, αποκρύπτει καθαρά εισοδήματα από οποιαδήποτε πηγή, παραλείποντας να υποβάλει δήλωση ή υποβάλλοντας ανακριβή δήλωση, τελεί αδίκημα φοροδιαφυγής στη φορολογία εισοδήματος. 2. Ο δράστης του αδικήματος αυτού τιμωρείται: α) με ποινή φυλάκισης τουλάχιστον ενός (1) έτους, εφόσον ο φόρος που αναλογεί στα καθαρά εισοδήματα που έχουν αποκρυβεί υπερβαίνει σε κάθε διαχειριστική περίοδο το ποσό των δεκαπέντε χιλιάδων (15.000) ευρώ και β) με κάθειρξη , εφόσον ο φόρος που αναλογεί στα καθαρά εισοδήματα που έχουν αποκρυβεί υπερβαίνει σε κά8ε διαχειριστική περίοδο το ποσό των εκατόν πενήντα χιλιάδων (150.000) ευρώ. Κατά την επιμέτρηση της ποινής λαμβάνεται υπόψη και η διάρκεια της απόκρυψης”. Το ανωτέρω άρθρο 17, όπως τροποποιήθηκε κατά τα ανωτέρω, καταργήθηκε (μαζί με άλλες διατάξεις του ως άνω νόμου), με το άρθρο 71 του Ν. 4174/2013 (ΦΕΚ Α’170/26-7-2013), όπως αυτό προστέθηκε με το άρθρο 8 του Ν. 4337/2015 (ΦΕΚ Α’ 129/17-10-2015) και αναριθμήθηκε σε άρθρο 66 του νέου δωδέκατου κεφαλαίου του Ν. 4174/2013. Σύμφωνα με τις διατάξεις των παρ/φων 1 περ. α’ και 3 περ. α’ του ως άνω νέου άρθρου 66, <<1. Έγκλημα φοροδιαφυγής διαπράττει όποιος με πρόθεση: α) προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή φόρου εισοδήματος, ενιαίου φόρου ιδιοκτησίας ακινήτων (ΕΝΦΙΑ) ή ειδικού φόρου ακινήτων (ΕΦΑ), αποκρύπτει από τα όργανα της Φορολογικής Διοίκησης φορολογητέα εισοδήματα από οποιαδήποτε πηγή ή περιουσιακά στοιχεία, ιδίως παραλείποντας να υποβάλει δήλωση ή υποβάλλοντας ανακριβή δήλωση ή καταχωρίζοντας στα λογιστικά αρχεία εικονικές (ολικά ή μερικά) δαπάνες ή επικαλούμενος στη φορολογική δήλωση τέτοιες δαπάνες, ώστε να μην εμφανίζεται φορολογητέα ύλη ή να εμφανίζεται αυτή μειωμένη, β)…γ)…2…3. Όποιος διαπράττει έγκλημα φοροδιαφυγής από τα αναφερόμενα στη παράγραφο 1 τιμωρείται με φυλάκιση τουλάχιστον δύο (2) ετών: α) αν ο φόρος που αναλογεί στα φορολογητέα εισοδήματα ή στα περιουσιακά στοιχεία που έχουν αποκρυβεί υπερβαίνει ανά φορολογικό ή διαχειριστικό έτος τις εκατό χιλιάδες (100.000) ευρώ ανά είδος φόρου, ή β) αν το προς απόδοση ποσό του κύριου φόρου, τέλους ή εισφοράς που δεν αποδόθηκε ή αποδόθηκε ανακριβώς ή επεστράφη ή συμψηφίστηκε ή εξέπεσε ή διακρατείται υπερβαίνει ανά φορολογικό ή διαχειριστικό έτος: αα) τις πενήντα χιλιάδες (50.000) ευρώ, εφόσον αφορά φόρο προστιθέμενης αξίας ή ββ) τις εκατό χιλιάδες (100.000) ευρώ ανά είδος φόρου, τέλους ή εισφοράς σε κάθε άλλη περίπτωση>>. Περαιτέρω, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 21 παρ/φος 10 εδ. α’ του Ν. 2523/1997 <<Η παραγραφή των αδικημάτων του παρόντος νόμου αρχίζει από την τελεσιδικία της απόφασης επί της προσφυγής που ασκήθηκε ή σε περίπτωση μη άσκησης προσφυγής από την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής λόγω παρόδου της προθεσμίας προς άσκησή της>>. Το ανωτέρω 21 καταργήθηκε (μαζί με άλλες διατάξεις του ως άνω νόμου), με το προαναφερόμενο άρθρο 71 του Ν. 4174/2013, όπως αυτό προστέθηκε με το άρθρο 8 του Ν. 4337/2015 και αναριθμήθηκε (με όμοιο περιεχόμενο ως προς τη διάταξη περί παραγραφής) σε άρθρο 68 του νέου δωδέκατου κεφαλαίου του Ν. 4174/2013, σύμφωνα με το οποίο << 1. Εάν συντρέχει περίπτωση τέλεσης ή απόπειρας τέλεσης εγκλήματος του παρόντος νόμου υποβάλλεται αμελλητί μηνυτήρια αναφορά από τον Γενικό Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων ή από τα όργανα της Φορολογικής Διοίκησης ή από τη Διεύθυνση Οικονομικής Αστυνομίας της Ελληνικής Αστυνομίας. Η ποινική δίωξη ασκείται αυτεπαγγέλτως. 2. Η παραγραφή των εγκλημάτων του παρόντος νόμου αρχίζει από την τελεσιδικία της απόφασης επί της προσφυγής που ασκήθηκε ή σε περίπτωση μη άσκησης προσφυγής από την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής λόγω παρόδου της προθεσμίας άσκησης προσφυγής. Ακολούθως, η παρ/φος 2 του ως άνω άρθρου καταργήθηκε με το άρθρο 92 του Ν. 4745/2020 (ΦΕΚ Α’214.6-11-2020), ενώ με το άρθρο 55Α του Ν. 4174/2013 (ΚΦΔ), που προστέθηκε με το άρθρο 3 παρ. 5 του Ν.4337/2015, επαναλήφθηκε η διάταξη του άρθρου 21 παρ. 10 του Ν.2523/1997 και ορίστηκε ότι “η παραγραφή των εγκλημάτων του παρόντος νόμου αρχίζει από την τελεσιδικία της απόφασης επί της προσφυγής που ασκήθηκε ή σε περίπτωση μη άσκησης της προσφυγής από την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής λόγω παρόδου της προθεσμίας άσκησης προσφυγής”. Με τις ως άνω διατάξεις του Ν. 4174/2013 καθοριζόταν διαφορετικός χρόνος τέλεσης της πράξης (που για το αδίκημα της έκδοσης πλαστών ή εικονικών φορολογικών στοιχείων είναι ο χρόνος σύνταξής τους από τον εκδότη τους, για το αδίκημα της αποδοχής πλαστών ή εικονικών φορολογικών στοιχείων είναι ο χρόνος που ο λήπτης τους τα παραλαμβάνει προκειμένου να τα καταχωρήσει στα λογιστικά του βιβλία, για το αδίκημα της μη υποβολής δήλωσης απόδοσης ΦΠΑ είναι η τελευταία ημέρα του επόμενου μήνα εντός του οποίου έπρεπε να γίνει η σχετική δήλωση για την περίοδο που αφορά και για το αδίκημα της μη υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος είναι η τελευταία ημέρα της προθεσμίας που κάθε έτος ορίζεται προς τούτο) και διαφορετικός χρόνος έναρξης της παραγραφής του αξιόποινου των εγκλημάτων αυτών, η οποία άρχιζε από την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής (είτε με την τελεσίδικη απόρριψη της ασκηθείσας από τον φορολογούμενο προσφυγής είτε με την άπρακτη παρέλευση της προβλεπόμενης προθεσμίας για άσκηση προσφυγής). Με το άρθρο 32 παρ. 3 του Ν.4745/2020 αντικαταστάθηκε το άρθρο 55Α του Ν.4174/2013, επομένως και η παρ. 3 αυτού, που ρύθμιζε την ειδική κατά τα ανωτέρω έναρξη της παραγραφής των αδικημάτων, και σε αυτό περιλήφθηκε μόνο μία παράγραφος, που ρυθμίζει τα σχετικά με την υποβολή μηνυτήριας αναφοράς μετά την οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού φόρου ή την πράξη επιβολής προστίμου. Επίσης, με το άρθρο 92 του ίδιου ως άνω νόμου 4745/2020 καταργήθηκε και η παράγραφος 2 του άρθρου 68 του Ν. 4174/2013, που επίσης ρύθμιζε με τον ίδιο τρόπο την έναρξη της παραγραφής των αδικημάτων φοροδιαφυγής. Με τον τρόπο αυτό καταργήθηκε η ταυτόσημη κατ’ εξαίρεση πρόβλεψη διαφοροποίησης του χρόνου τέλεσης της πράξης από αυτόν της έναρξης παραγραφής της, ώστε πλέον εφαρμογής τυγχάνει η υιοθετούμενη από τον Ποινικό Κώδικα ρύθμιση, που θέλει ο χρόνος τέλεσης της πράξης (ήτοι αυτός, κατά τον οποίο ο υπαίτιος ενήργησε ή όφειλε να ενεργήσει-άρθρο 17 ΠΚ) να ταυτίζεται με την έναρξη της παραγραφής του αξιόποινου. Τέλος, με το άρθρο 163 του Ν. 4764/23-12-2020 ορίζεται ότι “η παραγραφή των εγκλημάτων του παρόντος νόμου αρχίζει από το πέρας του χρονικού διαστήματος, εντός του οποίου η φορολογική διοίκηση μπορεί, σύμφωνα με το άρθρο 36, να προβεί σε έκδοση πράξης διοικητικού, εκτιμώμενου ή διορθωτικού, προσδιορισμού φόρου, εκτός και αν έχει ήδη εκδοθεί τέτοια πράξη, οπότε η παραγραφή των ως άνω εγκλημάτων αρχίζει από την έκδοση της πράξης αυτής”, διαχωρίζοντας και πάλι το χρόνο τέλεσης του αδικήματος της φοροδιαφυγής από το χρόνο έναρξης της παραγραφής τους, τον οποίο εξαρτά από τις ενέργειες της φορολογικής αρχής. Σημειώνεται ότι το χρονικό διάστημα που η φορολογική διοίκηση μπορεί να προβεί στις άνω πράξεις ορίζεται σε πέντε (5) έτη από τη λήξη του έτους εντός του οποίου λήγει η προθεσμία υποβολής δήλωσης ή στις περιπτώσεις που προβλέπεται η υποβολή περισσοτέρων δηλώσεων, η έκδοση της πράξης μπορεί να γίνει εντός (5) ετών από τη λήξη του έτους εντός του οποίου λήγει η προθεσμία υποβολής της τελευταίας δήλωσης. Περαιτέρω, με την παράγραφο 3 του άρθρου 68 του Ν. 4174/2013 προβλεπόταν ότι “η άσκηση ενδικοφανούς προσφυγής και προσφυγής ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων δεν επηρεάζει την ποινική διαδικασία. Το ποινικό δικαστήριο δύναται πάντως σε περίπτωση που κρίνει ότι η έκβαση εκκρεμούς διοικητικής δίκης είναι ουσιώδης για τη δική του κρίση επί της υπόθεσης, να αναστείλει με απόφασή του την ποινική δίκη μέχρι την τελεσίδικη κρίση του διοικητικού δικαστηρίου”. Με τις ρυθμίσεις αυτές υπήρχε η δυνατότητα κίνησης της ποινικής δίωξης για φορολογικά αδικήματα του άρθρου 66 του Ν.4174/2013 (ΚΦΔ) και πριν την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής και δυνητική αναστολή (αναβολή) της ποινικής δίκης από το ποινικό δικαστήριο μέχρι την έκδοση τελεσίδικης απόφασης του διοικητικού δικαστηρίου επί ασκηθείσας προσφυγής (άρθ. 61 ΚΠΔ). Σημειώνεται ωστόσο ότι ειδική πρόβλεψη για αναστολή της παραγραφής δεν ήταν απαραίτητη υπό εκείνο το καθεστώς, καθώς αυτή εμπεριείχετο στις ρυθμίσεις για το χρόνο έναρξης της παραγραφής του αδικήματος, ταυτίζοντάς τις κατ’ ουσία. Εξάλλου, με το άρθρο 32 παρ. 4 του Ν.4745/2020 αντικαταστάθηκε η παράγραφος 3 του άρθρου 68 του Ν.4174/2013 και ορίστηκαν τα εξής: “α) Αν με βάση εκτελεστή πράξη της φορολογικής αρχής συντρέχει περίπτωση τέλεσης ή απόπειρας τέλεσης εγκλήματος φοροδιαφυγής εκ των οριζομένων στο άρθρο 66, η έκδοση τέτοιας πράξης αναστέλλει την προθεσμία της παραγραφής του σχετικού εγκλήματος και συνεπάγεται την αυτεπάγγελτη αναβολή ή αναστολή της αντίστοιχης ποινικής διαδικασίας. Για το σκοπό αυτό, η οικεία φορολογική αρχή ενημερώνει αμελλητί τον αρμόδιο Εισαγγελέα και του αποστέλλει αντίγραφο της ως άνω διοικητικής πράξης. β) Αν δεν έχει ασκηθεί ποινική δίωξη, ο αρμόδιος εισαγγελέας πλημμελειοδικών αναβάλλει με πράξη του κάθε περαιτέρω ενέργεια της ποινικής διαδικασίας. Αν έχει ασκηθεί ποινική δίωξη και η υπόθεση εκκρεμεί στην κύρια ανάκριση, ο ανακριτής με σύμφωνη γνώμη του εισαγγελέα, διατάσσει την αναστολή της ποινικής διαδικασίας. Αν η υπόθεση έχει παραπεμφθεί στο ακροατήριο, το ποινικό δικαστήριο διατάσσει την αναστολή της ποινικής διαδικασίας, σε κάθε δε άλλη περίπτωση την αναστολή διατάσσει το αρμόδιο δικαστικό συμβούλιο, γ) η αναστολή της προθεσμίας της παραγραφής και η αναβολή ή η αναστολή της ποινικής διαδικασίας διαρκούν μέχρι την οριστικοποίηση της οικείας πράξης της φορολογικής αρχής, λόγω άπρακτης παρόδου της προθεσμίας άσκησης προσφυγής ή μέχρις ότου καταστεί αμετάκλητη η απόφαση του αρμόδιου διοικητικού δικαστηρίου επί της προσφυγής που ασκήθηκε, δ) … ε) Σε περίπτωση αναστολής της προθεσμίας της παραγραφής, σύμφωνα με το πρώτο εδάφιο της περ. α’, δεν ισχύει ο χρονικός περιορισμός της αναστολής του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 2 του άρθρου 113 του Ποινικού Κώδικα”. Εισήχθη, συνεπώς, λόγος υποχρεωτικής αναβολής της ποινικής δίωξης από τον εισαγγελέα και υποχρεωτικής αναστολής της ποινικής διαδικασίας από τον ανακριτή το δικαστικό συμβούλιο ή το δικαστήριο (ανεξαρτήτως της βαρύτητας του αδικήματος). Ο χρόνος της αναβολής της ποινικής δίωξης ή αναστολής της ποινικής διαδικασίας αρχίζει – σύμφωνα με τη νέα ρύθμιση – από την έκδοση εκτελεστής πράξης της φορολογικής αρχής, με την οποία διαπιστώνεται η διάπραξη φορολογικού αδικήματος (ήτοι με την έκδοση απόφασης επιβολής προστίμου σε περίπτωση έκδοσης ή αποδοχής εικονικών φορολογικών στοιχείων ή έκδοσης πλαστών φορολογικών στοιχείων, με την έκδοση πράξης προσδιορισμού ΦΠΑ, σε περίπτωση μη απόδοσης ή ανακριβούς απόδοσης ΦΠΑ και με την έκδοση φύλλου υπολογισμού φόρου εισοδήματος σε περίπτωση μη υποβολής ή ανακριβούς υποβολής δήλωσης φορολογίας) και είναι χρονικά απεριόριστη, διαρκούσα μέχρι την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής που επέρχεται με την τελεσίδικη απόρριψη ασκηθείσας προσφυγής ή με την άπρακτη παρέλευση της προθεσμίας για την άσκηση της προσφυγής. Περαιτέρω, στο Ν.4745/2020 περιελήφθησαν και μεταβατικές διατάξεις και δη στο εδ. α’ του άρθρου 96 του Ν.4745/2020 ορίζεται ότι “οι διατάξεις του άρθρου 32 καταλαμβάνουν τις πράξεις που τελούνται μετά την έναρξη ισχύος του παρόντος νόμου”. Με τη μεταβατική αυτή διάταξη προβλέπεται ότι οι διατάξεις του άρθρου 32, δηλαδή η παρ. 3 αυτού που αντικατέστησε το άρθρο 55Α του Ν.4174/2013 (καταργώντας τον κατ’ εξαίρεση του κανόνα προσδιορισμό του χρόνου έναρξης της παραγραφής) και η παρ. 3 αυτού που κατάργησε το άρθρο 68 παρ. 3 του Ν.4174/2013 (για την αναστολή της παραγραφής) δεν εφαρμόζονται στις πράξεις που τελέστηκαν έως τις 6-11-2020, διατηρώντας έτσι σε ισχύ τις διατάξεις του άρθρου 55Α του Ν.4174/2013 για τα φορολογικά αδικήματα που τελέστηκαν πριν τις 6-11-2020. Η επιλογή αυτή του νομοθέτη είναι συνέχεια της διαρκούς και διαχρονικής επιλογής να θεσπίζει για τα αδικήματα φοροδιαφυγής τη μετάθεση της έναρξης της παραγραφής σε χρόνο μεταγενέστερο του χρόνου τέλεσης της πράξης, αξιολογώντας τη συστημική αδυναμία που περιβάλλει τις συνθήκες λειτουργίας της φορολογικής διοίκησης, η ενέργεια της οποίας είναι απαραίτητη προ της εμπλοκής της δικαστικής αρχής. Γνωρίζει δηλαδή, ο νομοθέτης ότι τα οικονομικά εγκλήματα, ως εκ της φύσεώς τους, απαιτούν ευρύτερη προκαταρκτική έρευνα και χαρακτηρίζονται από ιδιαίτερη περιπλοκότητα, ώστε καθίσταται μη ρεαλιστική η τελεσίδικη περάτωση τόσο της διοικητικής όσο και της ποινικής διαδικασίας πριν την (με βάση τους γενικούς κανόνες) παραγραφή του αξιόποινου των αδικημάτων. Τούτο γίνεται αποδεκτό και υλοποιείται με τις (ποινικές) διατάξεις τόσο του Ν.2523/1997 και του Ν.4174/2013 (που τοποθέτησαν την έναρξη της παραγραφής μετά την ολοκλήρωση της διοικητικής διαδικασίας), αλλά και αυτού του Ν.4745/2020 (που προς αντιμετώπιση αυτής της “αδυναμίας” καθιέρωσε την υποχρεωτική αναβολή της ποινικής δίωξης ή αναστολή της ποινικής διαδικασίας για όσο διάστημα διαρκεί η διοικητική διαδικασία), καθώς και του τελευταίου νόμου 4764/2020 (που επίσης προέβλεψε μετάθεση του χρόνου έναρξης της παραγραφής από την πάροδο χρονικού διαστήματος που ευλόγως απαιτείται υπό τις επικρατούσες συνθήκες για την έκδοση εκτελεστής διοικητικής πράξης). Έτσι η άποψη που θέλει οι μεταβατικές διατάξεις του Ν.4745/2020 (άρθρο 96 εδ. α’) να τίθενται εκποδών, και για τα έως το χρόνο έναρξης του Ν.4745/2020 αδικήματα, να εφαρμόζονται οι διατάξεις του τελευταίου για τον χρόνο έναρξης της παραγραφής, παραβλέπει την κατά τα άνω σταθερή νομοθετική αντιμετώπιση του ζητήματος χωρίς κανένα λογικό επιχείρημα. Εξάλλου, η θεσμοθέτηση της μεταβατικής αυτής διάταξης εξυπηρετεί και τον σκοπό για τον οποίο τροποποιήθηκε η νομοθεσία για τη φοροδιαφυγή (και τη λαθρεμπορία) με το Ν.4745/2020, που ήταν ο εξορθολογισμός του φαινομένου των λεγόμενων “δυαδικών κυρώσεων”, η επιβολή δηλαδή σε βάρος του ίδιου προσώπου και για την ίδια παράβαση κυρώσεων ποινικής φύσης σε παράλληλες ή διαδοχικές διαδικασίες τόσο από τα διοικητικά δικαστήρια ή τις φορολογικές αρχές όσο και από τα ποινικά δικαστήρια. Ο σκοπός αυτός – εκτός των άλλων – με σαφήνεια διατυπώνεται και στον τίτλο του Κεφαλαίου Γ’ του Ν.4745/2020, που επιγράφεται “σχέση ποινικής και διοικητικής δίκης”. Η υιοθέτηση της μη εφαρμογής της μεταβατικής διάταξης για τα προ της έναρξης ισχύος του Ν.4745/2020 τελεσθέντα αδικήματα φοροδιαφυγής, θα οδηγούσε, αντί της επιδιωκόμενης “άπαξ” τιμώρισης, στο αντίθετο άκρο της πλήρους ατιμωρησίας, λόγω του ορατού κινδύνου εξάλειψης του αξιόποινου λόγω παραγραφής (ιδίως για τα σε βαθμό πλημμελήματος αδικήματα). Ταυτόχρονα, η άνιση μεταχείριση μεταξύ των φορολογουμένων παρίσταται για το λόγο αυτό αναπόφευκτη και επιτείνεται η δικαιϊκή ανασφάλεια. Η ως άνω νομοθετική επιλογή (ως προς τα ισχύοντα για τα τελεσθέντα προ της 6-11-2020 αδικήματα) εξηγείται και με την παραδοχή ότι οι διατάξεις περί παραγραφής και περί αναστολής αυτής εμφανίζονται ως αδιάσπαστο σύνολο διατάξεων και μόνο ως μία ενιαία ρύθμιση μπορούν να αντιμετωπιστούν, ώστε δεν είναι δυνατός ο διαχωρισμός της εφαρμογής τους, εν μέρει με βάση τον προϊσχύσαντα και εν μέρει με βάση τον μεταγενέστερο νόμο. Συνακόλουθα, οι συγκεκριμένες εδώ εξεταζόμενες νομοθετικές προβλέψεις (και όχι οπωσδήποτε οι εν γένει περί παραγραφής και αναστολής ρυθμίσεις) τελούν σε νοηματική ενότητα και αντιμετωπίζονται ως μία “διάταξη” υπό την έννοια του άρθρου 2 ΠΚ, όπως ισχύει μετά την κύρωσή του με το Ν.4619/2019 και μόνο ως ένα ενιαίο λειτουργικό σύνολο μπορούν να συγκριθούν, ενώ δεν είναι επιτρεπτή η διάσπαση των ρυθμίσεων με την επιλογή των εκάστοτε τυχόν ευνοϊκότερων τμημάτων του ενιαίου συνόλου. Επιχείρημα υπέρ αυτού (του αδιάσπαστου και ενιαίου της ρύθμισης) αντλείται και από την παρατήρηση ότι οι “συγκρινόμενες” ρυθμίσεις δεν είναι κατ’ ουσίαν ανόμοιες, ώστε να απαιτείται να υπαχθούν στον έλεγχο του άρθρου 2 ΠΚ, αλλά στην πράξη αλληλοκαλύπτονται χωρίς να μπορούν να “κατατμηθούν”. Ειδικότερα, το ίδιο πραγματικό γεγονός και δή η οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής, ετίθετο κατά το προϊσχύσαν δίκαιο ως το χρονικό σημείο έναρξης της παραγραφής του αξιόποινου, χωρίς πρόβλεψη για αναστολή της προθεσμίας της παραγραφής, η οποία δεν ήταν απαραίτητη, αφού εμπεριείχετο στις ρυθμίσεις για την έναρξη του χρόνου παραγραφής. Κατά το ισχύον μετά το Ν.4745/2020 δίκαιο το ίδιο πραγματικό γεγονός (η οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής) τίθεται ως το χρονικό σημείο της λήξης της ex lege απεριόριστης αναστολής της παραγραφής, σηματοδοτώντας δηλαδή ουσιαστικά και πάλι το χρόνο έναρξης υπολογισμού αυτής. Έτσι, παρόλο που οι ρυθμίσεις αυτές ενδύονται διαφορετικών μορφών, επιφέρουν ουσιαστικά την ίδια έννομη συνέπεια, κατά τρόπον ώστε να καθίσταται αδύνατος ο διαχωρισμός των προβλεπόμενων για την έναρξη της παραγραφής του αξιοποίνου και για την αναστολή αυτής. Υπό το πρίσμα αυτό ο εφαρμοστής του δικαίου δεν δύναται να προκρίνει ως ευμενέστερες (αφ’ εαυτών) τις νεότερες διατάξεις για την ταύτιση του χρόνου τέλεσης του αδικήματος της φοροδιαφυγής με τον χρόνο έναρξης της παραγραφής, παραγνωρίζοντας ότι οι άρρηκτα με αυτές συνδεδεμένες περί αναστολής της παραγραφής διατάξεις του Ν.4745/2020 δεν θα μπορούσαν από μόνες τους να εφαρμοστούν, τόσο ενόψει του άρθρου 96 του Ν.4745/2020, όσο και ενόψει του ότι στις περισσότερες περιπτώσεις δεν θα συντρέχει πλέον λόγος αναστολής της προθεσμίας, καθώς από την τέλεση του φορολογικού αδικήματος μέχρι την έκδοση εκτελεστής πράξης της φορολογικής αρχής θα έχει συμπληρωθεί η προβλεπόμενη προθεσμία παραγραφής. Σε κάθε περίπτωση, ακόμα και αν θεωρηθεί ότι είναι δυνατή η σύγκριση και ότι η νεότερη ρύθμιση, συγκρινόμενη με την προϊσχύσασα, είναι ευμενέστερη και ότι έτσι είναι ερευνητέα η σύμπλευση αυτής με το άρθρο 2 ΠΚ, λεκτέα είναι τα εξής: Η επιλογή του νομοθέτη να θεσπίζει με ειδική μεταβατική διάταξη τη μη αναδρομικότητα του επιεικέστερου νόμου είναι επιτρεπτή, χωρίς μάλιστα να τίθεται θέμα αντισυνταγματικότητας ή παραβίασης του άρθρου 15 παρ. 1 του Διεθνούς Συμφώνου για τα Ατομικά και Πολιτικά Δικαιώματα ή του άρθρου 49 παρ. 1 περ. γ’ του Χάρτη Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ε.Ε. Συνοψίζοντας όλα τα ανωτέρω, τα φορολογικά αδικήματα που τελέστηκαν μέχρι τις 6 Νοεμβρίου 2020 υπάγονται στο σύνολο των διατάξεων του Ν.4174/2013, όπως ίσχυε πριν από την τροποποίησή του με το Ν.4745/2020, με τη διευκρίνιση ότι ειδικά για την παραγραφή εφαρμόζεται το άρθρο 55 Α παρ. 3 του Ν.4174/2013 ακόμα και μετά την κατάργηση του άρθρου 68 παρ. 2 του Ν.4174/2013 με το άρθρο 92 του Ν.4745/2020 (βλ. ΑΠ 95/2022, ΑΠ 594/2021).
Στην προκειμένη περίπτωση, όπως προκύπτει από την επισκόπηση της προσβαλλόμενης απόφασης, κατά την ακροαματική διαδικασία στο δευτεροβάθμιο Δικαστήριο ο αναιρεσείων πρότεινε παραδεκτά με γραπτό σημείωμα που καταχωρίσθηκε στα πρακτικά, το οποίο ανέπτυξε ο συνήγορός του και προφορικά, τον αυτοτελή ισχυρισμό – ένσταση παραγραφής του ένδικου φορολογικού αδικήματος, λόγω παρελεύσεως πενταετίας από το έτος 2001 που τελέστηκε η πράξη, μέχρι το έτος 2016 που επιδόθηκε στον αναιρεσείοντα το κλητήριο θέσπισμα, κατ’ εφαρμογή του άρθρου 112 ΠΚ, σε συνδυασμό με το άρθρο 2 ΠΚ και το άρθρο 92 του Ν. 4745/2020, με το οποίο καταργήθηκαν οι διατάξεις του Ν. 4174/2013 που όριζαν χρόνο ενάρξεως της παραγραφής του ένδικου αδικήματος, μεταγενέστερο του χρόνου τελέσεώς του. Το Δικαστήριο απέρριψε τον εν λόγω ισχυρισμό (βλ. σελ. 32-34 των πρακτικών), με το ακόλουθο κατά το ουσιαστικό του μέρος σκεπτικό: <<Στην προκειμένη περίπτωση ο κατηγορούμενος – εκκαλών ζητεί την κατ’ άρθρο 2 παρ. 1 ΠΚ, 7 του Συντάγματος και 15 παρ. 1 του Δ.Σ.Α.Π.Δ., εφαρμογή των επιεικέστερων ουσιαστικών ποινικών διατάξεων του άρθρου 32 παρ. 3 και 4 και 92 Ν. 4745/2020, που ίσχυσαν από 6-11-2020, με βάση τις οποίες η έναρξη της προθεσμίας παραγραφής των φορολογικών αδικημάτων ταυτίζεται με τον χρόνο τέλεσης αυτών και συνακόλουθα ζητεί την οριστική παύση της σε βάρος του ποινικής δίωξης, λόγω παραγραφής, καθόσον η ένδικη πράξη έχει υποπέσει σε παραγραφή λόγω παρέλευσης πενταετίας από το χρόνο τέλεσης αυτής (2001) μέχρι και την επίδοση του κλητηρίου θεσπίσματος το έτος 2016.Ο λόγος αυτός, σύμφωνα με τις νομικές σκέψεις που παρατέθηκαν, είναι απορριπτέος, καθώς, στην προκειμένη περίπτωση, όσον αφορά την παραγραφή του ένδικου φορολογικού αδικήματος, τυγχάνουν εφαρμοστέες οι προαναφερθείσες διατάξεις του Ν. 4174/2013. Και τούτο διότι οι περί παραγραφής και της αναστολής αυτής διατάξεις αποτελούν ένα ενιαίο λειτουργικό σύνολο διατάξεων, του οποίου η διάσπαση δεν είναι επιτρεπτή για την ένδικη πλημμεληματική πράξη, της οποίας η παραγραφή, λαμβανομένου υπόψη ότι έχει τελεστεί πριν την έναρξη ισχύος του Ν. 4745/6-11-2020, αρχίζει από την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής στις 27-4-2015, χωρίς μέχρι την εκδίκαση της πράξεως ενώπιον του παρόντος Δικαστηρίου στις 8-6-2022, να έχει παρέλθει οκταετία, ώστε να εξαλειφθεί το εξ αυτής αξιόποινο με παραγραφή.
Συνεπώς δεν συντρέχει νόμιμη περίπτωση εξάλειψης του αξιοποίνου της ένδικης πράξης φοροδιαφυγής>>. Με αυτές τις παραδοχές του σκεπτικού της και σύμφωνα με τις προηγηθείσες νομικές σκέψεις, η προσβαλλόμενη απόφαση ορθά ερμήνευσε και εφάρμοσε τις ουσιαστικές ποινικές διατάξεις των άρθρων 55 Α παρ. 3 και 68 παρ. 2 του Ν. 4174/2013 (με τις οποίες κατά τα προεκτεθέντα, επαναδιατυπώθηκε η καταργηθείσα διάταξη του άρθρου 21 παρ. 10 εδ. α’ του ν.2523/1997), οι οποίες εφαρμόζονται για τα φορολογικά αδικήματα που τελέστηκαν πριν από το χρόνο έναρξης ισχύος του Ν. 4745/6-11-2020 και που προβλέπουν ως χρόνο ενάρξεως της παραγραφής των αδικημάτων αυτών, τον χρόνο οριστικοποίησης της φορολογικής εγγραφής και δεν παραβίασε αυτές ευθέως ή εκ πλαγίου, με ελλιπή, δηλαδή ασαφή, αντιφατική ή εμφανίζουσα λογικά κενά, αιτιολογία, αφού δέχθηκε ότι η προθεσμία της παραγραφής του ένδικου πλημμελήματος άρχισε στης 27-4-2015, με την οριστικοποίηση της φορολογικής εγγραφής του αναλογούντος και μη αποδοθέντος φόρου, ποσού 117.380,19 ευρώ και ότι η προθεσμία της πενταετούς παραγραφής του αδικήματος και της τριετούς αναστολής της που επήλθε με την επίδοση κατά το έτος 2016 του κλητηρίου θεσπίσματος στον αναιρεσείοντα, δεν είχε, κατά τα άρθρα 112 και 113 παρ. 1 και 2 ΠΚ, συμπληρωθεί κατά το χρόνο που εκδικάστηκε η υπόθεση στο δευτεροβάθμιο Δικαστήριο (8-6-2022) και ως εκ τούτου απέρριψε τη σχετική ένσταση.
Συνεπώς, οι τέταρτος και πέμπτος πρόσθετοι λόγοι αναιρέσεως, από το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Ε’ και Θ’ ΚΠΔ, με τους οποίους προβάλλεται η αιτίαση ότι κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή των ανωτέρω ουσιαστικών ποινικών διατάξεων και καθ’ υπέρβαση της εξουσίας του δικάσαντος Δικαστηρίου, απορρίφθηκε η προβληθείσα ένσταση παραγραφής του ένδικου αδικήματος, είναι αβάσιμοι.


ΙΙΙ) Κατά το άρθρο 104Β παρ. 1 του νέου Ποινικού Κώδικα (ν. 4619/2019), όπως το άρθρο αυτό διατυπώθηκε πριν από την τροποποίησή του με το άρθρο 16 του Ν. 4855/2021, το οποίο αναφέρεται στους δυνητικούς λόγους δικαστικής άφεσης της ποινής: << Το δικαστήριο μπορεί να μην επιβάλει ποινή στον υπαίτιο πλημμελήματος αν: α) αυτός έχει πληγεί τόσο σοβαρά από το αποτέλεσμα της πράξης του, ώστε η επιβολή της ποινής να εμφανίζεται πλέον δυσανάλογα επαχθής, β) έχει αποκαταστήσει στο μέτρο του δυνατού την προσβολή που έχει προκαλέσει στον παθόντα, δείχνοντας ειλικρινή μετάνοια, ώστε η ποινή να μην κρίνεται πλέον αναγκαία, γ) η βλάβη ή ο κίνδυνος που προκλήθηκαν από την πράξη του ήταν ιδιαιτέρως μικρής βαρύτητας ή δ) έχει περάσει ασυνήθιστα μεγάλο χρονικό διάστημα από την τέλεση του εγκλήματος, ώστε η επιβολή της ποινής να μην εμφανίζεται πλέον αναγκαία, σε συνδυασμό και με την μικρή βαρύτητα της πράξης>>. Με το άρθρο 16 του Ν.4855/2021 επαναδιατυπώθηκε η ανωτέρω διάταξη της παραγράφου 1 του άρθρου 104Β, ως ακολούθως: << Το δικαστήριο μπορεί να μην επιβάλει ποινή στον υπαίτιο πλημμελήματος αν: α) η βλάβη ή ο κίνδυνος που προκλήθηκαν από την πράξη του ήταν ιδιαιτέρως μικρής βαρύτητας, β) ο υπαίτιος έχει αποκαταστήσει στο μέτρο του δυνατού την προσβολή που έχει προκαλέσει στον παθόντα, δείχνοντας ειλικρινή μετάνοια, γ) ο υπαίτιος έχει πληγεί ιδιαίτερα σοβαρά από το αποτέλεσμα της πράξης του ή δ) έχει περάσει ασυνήθιστα μεγάλο χρονικό διάστημα από την τέλεση του εγκλήματος. Για να κρίνει το δικαστήριο αν δεν θα επιβάλει ποινή ελέγχει αν αυτή, εξαιτίας μίας των ανωτέρω περιστάσεων, δεν εμφανίζεται πλέον αναγκαία ή εμφανίζεται δυσανάλογα επαχθής>>. Σύμφωνα με την Αιτιολογική Έκθεση του Ν. 4855/2021, η παρ. 1 του άρθρου 104Β, αντικαθίσταται<< για να καταστούν σαφή τα κριτήρια στη βάση των οποίων ο δικαστής αποφασίζει για την ατιμωρησία του υπαίτιου, ενόψει του ότι η ισχύουσα διατύπωση της ρύθμισης επιτρέπει στο δικαστήριο να επιβάλει ποινή ακόμη και αν αυτή είναι στη συγκεκριμένη περίπτωση δυσανάλογα επαχθής ή μη αναγκαία, κάτι που αντίκειται στην αρχή της αναλογικότητας>>. Στην προκειμένη περίπτωση, από την επισκόπηση των πρακτικών της προσβαλλόμενης απόφασης προκύπτει ότι ο κατηγορούμενος και ήδη αναιρεσείων, προέβαλλε κατά την αποδεικτική διαδικασία, με γραπτό σημείωμα που ανέπτυξε προφορικά ο συνήγορός του και καταχωρίσθηκε στα πρακτικά, για την περίπτωση που κηρυσσόταν ένοχος (βλ. σελ.11-17 των πρακτικών), το αίτημα- αυτοτελή ισχυρισμό για δικαστική άφεση της ποινής του, επικαλούμενος ότι συντρέχουν στο πρόσωπό του οι σχετικοί υπό στοιχεία α’και δ’λόγοι άφεσης της ποινής του άρθρου 104Β παρ. 1 ΠΚ, όπως αυτοί διατυπώνονταν στο άρθρο αυτό πριν από την τροποποίησή του με το άρθρο 16 του Ν. 4855/2021. Για την επιστήριξη δε των ανωτέρω λόγων, εξέθεσε περιστατικά της προσωπικής και οικογενειακής του κατάστασης, καθώς και της επαγγελματικής του δραστηριότητας και συγκεκριμένα ότι είναι έγγαμος από το έτος 1986 και πατέρας μιας ενήλικης κόρης, απόφοιτης του ΤΕΙ Καστοριάς, ότι η σύζυγός του πάσχει από χρόνια και πολύ σοβαρά προβλήματα υγείας (μυική αδυναμία κεντρομυελικού τύπου με προβλήματα στη βάδιση, μυική ατροφία, δυσαρθρία, δυσκαταποσία κ.λπ.) για τα οποία απαιτείται η συνεχής εκ μέρους του συνδρομή και στήριξή της, ότι είναι πτυχιούχος οικονομολόγος, εργαζόμενος αδιάλειπτα από το έτος 1980 έως σήμερα, αρχικώς ως λογιστής στις αναφερόμενες ιδιωτικές εταιρείες, ακολούθως, ασκώντας επιχειρηματική δραστηριότητα μέσω των αναφερόμενων εταιρειών ως συνδιαχειριστής και εκπρόσωπος αυτών και τέλος, μετά την οικονομική του κατάρρευση, εργαζόμενος, ως μισθωτός, έναντι μισθού 750 ευρώ. Οτι μετά από την οικονομική του αδυναμία για αποπληρωμή τραπεζικών δανείων που έλαβε κατά τη διάρκεια της επιχειρηματικής του δραστηριότητας και την επιβολή από τις δανείστριες τράπεζες, κατασχέσεων και πλειστηριασμών σε δύο ακίνητά του, η οικονομική του κατάσταση είναι πολύ κακή, δεδομένου ότι έχει απωλέσει κάθε κινητή και ακίνητη περιουσία, ότι δεν έχει άλλους πόρους και προσπαθεί να συντηρηθεί από τον ανωτέρω πενιχρό μισθό του. Τέλος, ισχυρίσθηκε ότι ήδη έχουν περάσει παραπάνω από 20 έτη από τον χρόνο τέλεσης της πράξης για την οποία κατηγορείται, ότι όλο αυτό το διάστημα αντιμετώπισε πολλά προβλήματα εξαιτίας των κατασχέσεων και πλειστηριασμών που είχαν γίνει, ότι προσπάθησε ως εργαζόμενος να βοηθήσει όσο μπορούσε την οικογένειά του και ότι όποτε του έχει ζητηθεί, πάντα παρουσιάζεται ενώπιον των αρχών. Το δικάσαν Δικαστήριο, μετά την κήρυξή του ως ένοχου, απέρριψε το ανωτέρω αίτημα του αναιρεσείοντος και του επέβαλλε ποινή φυλακίσεως έξι (6) μηνών με τριετή αναστολή, αφού προηγουμένως διατύπωσε (βλ. σελ. 34 των πρακτικών) το ακόλουθο, κατά το ουσιαστικό του μέρος, σκεπτικό: <<Στην προκειμένη περίπτωση ο καταδικασθείς κατηγορούμενος, επικαλούμενος οικονομικά του προβλήματα και προβλήματα υγείας της συζύγου του, ζητεί την μη επιβολή ποινής κατ’ εφαρμογή των διατάξεων του ανωτέρω άρθρου (περ. α’ και δ’). Ο ισχυρισμός του όμως αυτός είναι απορριπτέος δεδομένου ότι κατά την κρίση του Δικαστηρίου, δεν συντρέχουν λόγοι δικαστικής άφεσης της ποινής αυτού αφού η βλάβη που προκλήθηκε από την πράξη του (αποφυγή πληρωμής φόρου εισοδήματος και κατά συνέπεια στέρηση εσόδων από το Ελληνικό Δημόσιο) είναι ιδιαίτερης βαρύτητας, ενώ το χρονικό διάστημα που παρήλθε από την τέλεση της πράξης, δεδομένης της περιπλοκότητας των φορολογικών αδικημάτων που απαιτούν ευρύτερη προκαταρκτική έρευνα, δεν θεωρείται ασυνήθιστα μεγάλο>>. Με τις παραδοχές αυτές, το δευτεροβάθμιο Δικαστήριο, με σαφήνεια και πληρότητα και με ορθή εφαρμογή του άρθρου 104Β παρ. 1 ΠΚ, όπως ισχύει, απέρριψε το παραπάνω αίτημα άφεσης της ποινής, αφού έκρινε ότι από τα προσκομισθέντα αποδεικτικά μέσα, δεν αποδείχθηκαν τα επικαλούμενα πραγματικά περιστατικά της παρελεύσεως ασυνήθιστα μεγάλου χρονικού διαστήματος από την τέλεση της πράξης, ενόψει της πολυπλοκότητας των στοιχείων του φορολογικού αδικήματος για το οποίο κατηγορήθηκε ο αναιρεσείων και του χρόνου που απαιτείτο για την ευρύτερη προκαταρκτική έρευνα των αρμόδιων αρχών για τη στοιχειοθέτησή του, ενώ έλαβε επιπλέον υπόψη ότι δεν συνέτρεχε το στοιχείο της μικρής βαρύτητας της βλάβης που προκλήθηκε από την πράξη του, αλλά αντίθετα ότι η βλάβη που προκλήθηκε στο Ελληνικό Δημόσιο από την πράξη αυτή ήταν ιδιαίτερης βαρύτητας, παραδοχές από τις οποίες συνήγαγε ότι ήταν αναγκαία η επιβολή σ’ αυτόν ποινής. Εξάλλου, για την πληρότητα της αιτιολογίας, δεν ήταν αναγκαία η κατ’ άρθρο 104Β παρ. 1 εδ. β’ ΠΚ μνεία στο παραπάνω σκεπτικό της προσβαλλόμενης απόφασης ότι η επιβληθησόμενη ποινή δεν εμφανίζεται δυσανάλογα επαχθής, δεδομένου ότι η ανωτέρω αιτιολογία συμπληρώνεται και με το σκεπτικό, που περιελήφθη στη συνέχεια στα πρακτικά της απόφασης, προς αιτιολόγηση της ποινής φυλακίσεως των έξι (6) μηνών που επιβλήθηκε στον αναιρεσείοντα (βλ. σελ. 45 – 46 των πρακτικών), στο οποίο διαλαμβάνεται μεταξύ των άλλων, ότι <<… πρέπει να επιβληθεί σε βάρος του κατηγορουμένου η αναφερόμενη στο διατακτικό της παρούσας απόφασης ποινή, η οποία αποτελεί την ανάλογη και δίκαιη τιμωρία του, ύστερα από συνεκτίμηση των συνεπειών της συγκεκριμένης ποινής, για τον ίδιο και τους οικείους του και αφού ελήφθησαν υπόψη μεταξύ των άλλων η βλάβη που προξένησε η ανωτέρω αξιόποινη πράξη, …>> , καθώς και με το αμέσως επόμενο σκεπτικό που περιελήφθη στα πρακτικά της απόφασης για την αναστολή εκτέλεσης της ποινής, στο οποίο αναφέρεται ότι πρέπει να χορηγηθεί στον αναιρεσείοντα το ευεργέτημα της τριετούς αναστολής εκτελέσεως της ποινής, λόγω της χορήγησής του και από το πρωτοβάθμιο Δικαστήριο (βλ. σελ. 47-48 των πρακτικών), με τη χορήγηση του οποίου η εκτέλεση της επιβληθείσας ποινής αναστέλλεται επί τριετία και, εφόσον ο αναιρεσείων – κατηγορούμενος δεν υποπέσει σε νέο ποινικό αδίκημα κατά το χρονικό διάστημα της αναστολής, η ποινή αυτή δεν θα εκτελεστεί και θα θεωρείται σαν να μην είχε επιβληθεί (αρθρ. 99 παρ. 1 εδ. α’και 102 παρ. 2 του ΠΚ).
Συνεπώς, οι πρώτος και δεύτερος λόγοι του δικογράφου της αιτήσεως αναιρέσεως, από το άρθρο 510 παρ. 1 στοιχ. Δ’και Θ’ ΚΠΔ, με τους οποίους ο αναιρεσείων αιτιάται την προσβαλλόμενη απόφαση, για έλλειψη της απαιτούμενης ειδικής και εμπεριστατωμένης αιτιολογίας ως προς την απόρριψη του αιτήματός του περί άφεσης της ποινής και για υπέρβαση εξουσίας, επειδή όπως διατείνεται, το Δικαστήριο της ουσίας δεν απάντησε στον ισχυρισμό του ότι αυτός << έχει πληγεί τόσο σοβαρά από το αποτέλεσμα της πράξης του, ώστε η επιβολή της ποινής να εμφανίζεται πλέον δυσανάλογα επαχθής>>, είναι αβάσιμοι.
IV) Από τον συνδυασμό των διατάξεων των άρθρων 514 και 511 εδ. δ’του ΚΠΔ, προκύπτει ότι στην περίπτωση που μετά τη δημοσίευση της προσβαλλόμενης απόφασης μεταβλήθηκε το νομοθετικό καθεστώς ως προς τα στοιχεία της αξιόποινης πράξης ή και την προβλεπόμενη ποινή, κύρια ή παρεπόμενη, ο Άρειος Πάγος εφαρμόζει αυτεπάγγελτα κατά το άρθρο 2 παρ. 1 ΠΚ, τον νόμο που ίσχυσε από την τέλεση της πράξης έως την αμετάκλητη εκδίκασή της και περιέχει τις ευμενέστερες για τον κατηγορούμενο διατάξεις, εφόσον η αίτηση αναίρεσης είναι παραδεκτή, ανεξάρτητα από την εμφάνιση ή μη του κατηγορουμένου κατά τη συζήτηση της τελευταίας. Περαιτέρω, το αδίκημα φοροδιαφυγής για ανακριβή δήλωση φόρου εισοδήματος που προβλέπεται στην παράγραφο 1 περ. α’ του άρθρου 66 του Ν.4174/2013 (όπως προστέθηκε με το άρθρο 8 του Ν. 4337/2015), τιμωρείται, όπως προαναφέρεται, σύμφωνα με την παράγραφο 3 περ. α’ του ίδιου άρθρου, με ποινή φυλάκισης τουλάχιστον δύο (2) ετών. Κατά τη διάταξη δε, του άρθρου 463 παρ. 2 του ισχύοντος από 1-7-2019 ΠΚ, <<Όπου σε ειδικούς νόμους απειλείται ποινή φυλάκισης, προστίθεται διαζευκτικά και η χρηματική ποινή, όπως αυτή προβλέπεται στο άρθρο 57 του παρόντος Κώδικα>>.Η τελευταία αυτή διάταξη εισάγει ευμενέστερη ρύθμιση, καθόσον προβλέπεται σ’ αυτήν διαζευκτικά εκτός από την ποινή φυλάκισης, η χρηματική ποινή (ΑΠ 244/2020, ΑΠ 211/2020).
Συνεπώς για το παραπάνω φορολογικό αδίκημα εφαρμόζεται αναδρομικά κατ’ άρθρο 2 παρ. 1 ΠΚ και η διάταξη αυτή, οπότε η προβλεπόμενη ποινή για το αδίκημα αυτό, διαμορφώνεται σε ποινή φυλάκισης τουλάχιστον δύο (2) ετών ή σε χρηματική ποινή. Ήδη, με τον νέο ΚΦΔ (Ν. 4987/2022 – ΦΕΚ Α’206/4-11-2022) που τέθηκε σε ισχύ μετά τη δημοσίευση της προσβαλλόμενης απόφασης η διάταξη του άρθρου 463 παρ. 2 ΠΚ, ενσωματώθηκε στο άρθρο 66 παρ. 1 περ. α’και 3 περ. α’ του νόμου αυτού (όμοιου ως προς τη νομοτυπική μορφή, με το άρθρο 66 παρ. 1 α’ και 3α’του ανωτέρω Ν. 4337/2015) με το οποίο ορίζεται ότι <<1. Έγκλημα φοροδιαφυγής διαπράττει όποιος με πρόθεση: α) προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή φόρου εισοδήματος, ΕΝ.Φ.Ι.Α. ή ειδικού φόρου ακινήτων (Ε.Φ.Α.), αποκρύπτει από τα όργανα της Φορολογικής Διοίκησης φορολογητέα εισοδήματα από οποιαδήποτε πηγή ή περιουσιακά στοιχεία, ιδίως παραλείποντας να υποβάλει δήλωση ή υποβάλλοντας ανακριβή δήλωση ή καταχωρίζοντας στα λογιστικά αρχεία εικονικές (ολικά ή μερικά) δαπάνες ή επικαλούμενος στη φορολογική δήλωση τέτοιες δαπάνες, ώστε να μην εμφανίζεται φορολογητέα ύλη ή να εμφανίζεται αυτή μειωμένη, β)…, γ)… ,2…, 3) Όποιος διαπράττει έγκλημα φοροδιαφυγής από τα αναφερόμενα στην παρ. 1 τιμωρείται με φυλάκιση τουλάχιστον δύο (2) ετών ή χρηματική ποινή σύμφωνα με το άρθρο 57 του Π.Κ.: α) αν ο φόρος που αναλογεί στα φορολογητέα εισοδήματα ή στα περιουσιακά στοιχεία που έχουν αποκρυβεί υπερβαίνει ανά φορολογικό ή διαχειριστικό έτος τις εκατό χιλιάδες (100.000) ευρώ ανά είδος φόρου, ή β)…>>.
Συνεπώς η διάταξη του άρθρου 66 παρ. 1 περ. α’και 3 περ. α’ του Ν. 4987/2022, εφόσον η αίτηση αναιρέσεως κρίνεται παραδεκτή, εφαρμόζεται και αυτεπαγγέλτως, ως επιεικέστερη διάταξη, σε τελεσθέν προγενέστερα σχετικό φορολογικό αδίκημα, κατά τα άρθρα 2 παρ. 1 ΠΚ και 511 εδ. δ’ ΚΠΔ. Στην προκειμένη περίπτωση, με την προσβαλλόμενη απόφαση, ο αναιρεσείων κηρύχθηκε ένοχος, όπως προαναφέρεται, με το ελαφρυντικό του άρθρου 84 παρ. 2 ε’ΠΚ και καταδικάστηκε σε ποινή φυλακίσεως έξι (6) μηνών με τριετή αναστολή για το αδίκημα της πλημμεληματικής φοροδιαφυγής, ήτοι για ανακριβή δήλωση φόρου εισοδήματος. Από την επισκόπηση του σκεπτικού της προσβαλλόμενης απόφασης, που αναφέρεται στην ποινή, στο οποίο διαλαμβάνεται ότι το Δικαστήριο έλαβε υπόψη του << τις νομικές διατάξεις των άρθρων 1, 12, 14 παρ. 1, 26 παρ. 1 εδ. α, 27, 51, 53, 79 ΠΚ και το άρθρο 66 παρ. 1α και 3α του Ν. 4174/2013, όπως το άρθρο αυτό προστέθηκε με το άρθρο 8 του Ν. 4337/2015>>, χωρίς να γίνεται μνεία της διάταξης του άρθρου 463 παρ. 2 ΠΚ, προκύπτει ότι το δευτεροβάθμιο Δικαστήριο, για την ποινή φυλακίσεως των έξι (6) μηνών που επέβαλε στον αναιρεσείοντα, εφάρμοσε μόνο τη διάταξη του ανωτέρω άρθρου 66 παρ. 1α και 3α’του Ν. 4174/2013,με προβλεπόμενο πλαίσιο ποινής φυλακίσεως από 2 έως 5 έτη, (την οποία μείωσε κατ’ άρθρο 83 περ. δ’ΠΚ, λόγω της αναγνώρισης του ελαφρυντικού του άρθρου 84 παρ. 2 ε’ του ίδιου Κώδικα) και δεν εφάρμοσε σε συνδυασμό με αυτήν, όπως όφειλε, την ευμενέστερη διάταξη του άρθρου 463 παρ. 2 ΠΚ, που ίσχυε κατά το χρόνο εκδίκασης της υποθέσεως (8-6-2022), προκειμένου να κρίνει με βάση τα ειδικότερα χαρακτηριστικά της πράξης ποια από τις διαζευκτικά απειλούμενες ποινές (φυλάκισης τουλ. 2 ετών ή χρηματικής ποινής), αρμόζει στο πραγματικό της υπόθεσης που είχε τεθεί υπό την κρίση του. Περαιτέρω, μετά τη δημοσίευση της προσβαλλόμενης απόφασης (8-6-2022) εκδόθηκε ο Ν. 4987/2022, στο άρθρο 66 παρ. 3 περ. α’ του οποίου, προβλέπεται κατά τα προαναφερόμενα, για το αδίκημα της παρ/φου 1 περ. α’ τούτου, ποινή φυλακίσεως τουλ. 2 ετών ή χρηματική ποινή. Η τοιαύτη διάταξη ως ευμενέστερη εφαρμόζεται κατ’ άρθρο 2 παρ. 1 ΠΚ και για το ένδικο φορολογικό αδίκημα που τελέστηκε πριν από το χρόνο που τέθηκε η διάταξη αυτή σε ισχύ.
Συνεπώς, ως προς την ποινή συντρέχει περίπτωση εφαρμογής αυτεπαγγέλτως κατά τα άρθρα 2 παρ. 1 ΠΚ και 511 εδ. δ’ ΚΠΔ, της νεότερης και επιεικέστερης διάταξης του άρθρου 66 παρ. 1 περ. α’και 3 περ. α’του Ν. 4987/2022, που ισχύει μετά τη δημοσίευση της προσβαλλόμενης απόφασης, αφού η ένδικη αίτηση αναιρέσεως, καθώς και οι πρόσθετοι λόγοι αυτής, κρίθηκαν παραδεκτοί. Κατ’ ακολουθία των ανωτέρω και αφού δεν υπάρχει άλλος λόγος αναίρεσης προς έρευνα, πρέπει, κατ’ εφαρμογή αυτεπαγγέλτως από το παρόν Δικαστήριο του Αρείου Πάγου της ανωτέρω επιεικέστερης διάταξης του άρθρου 66 παρ. 1α και 3 του Ν. 4987/2022, να αναιρεθεί εν μέρει η προσβαλλόμενη απόφαση και δη ως προς τη διάταξή της περί ποινής (προκειμένου να ληφθούν υπόψη από το Δικαστήριο της ουσίας αμφότερες οι προβλεπόμενες διαζευκτικά από τη διάταξη αυτή ποινές της φυλάκισης τουλάχιστον δύο ετών ή της χρηματικής ποινής και να επιλεγεί από αυτές η αρμόζουσα για το ένδικο αδίκημα ποινή), να παραπεμφθεί δε, η υπόθεση, κατά το αναιρούμενο περί ποινής μέρος της, για νέα συζήτηση στο ίδιο δικαστήριο, που θα συγκροτηθεί, από άλλους δικαστές από αυτούς που δίκασαν προηγουμένως (άρθρο 522 Κ.Π.Δ. όπως αυτό τροποποιήθηκε με άρθρο 159 του ν. 4855/2021).-

ΓΙΑ ΤΟΥΣ ΛΟΓΟΥΣ ΑΥΤΟΥΣ
Αναιρεί εν μέρει τη με αριθ. 2489/8-6-2022 απόφαση του Τριμελούς Εφετείου Πλημμελημάτων Αθηνών ως προς τη διάταξή της για την ποινή.

Παραπέμπει την υπόθεση, κατά το αναιρούμενο περί ποινής μέρος της, για νέα συζήτηση, στο ίδιο δικαστήριο που θα συγκροτηθεί από άλλους δικαστές από αυτούς που δίκασαν προηγουμένως.

Κρίθηκε και αποφασίσθηκε στην Αθήνα στις 16 Ιουνίου 2023.
Η ΑΝΤΙΠΡΟΕΔΡΟΣ

Ο ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ
Δημοσιεύθηκε στην Αθήνα σε δημόσια συνεδρίαση στο ακροατήριό του στις 12 Ιανουαρίου 2024.
Η ΑΝΤΙΠΡΟΕΔΡΟΣ

Ο ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ